Przegląd Podatku Dochodowego nr 1 (385) z dnia 1.01.2015

Certyfikat rezydencji ważny nie dłużej niż rok - od 4 stycznia 2015 r.

1. Zróżnicowana treść zaświadczeń

Skutkiem braku jednolitego wzoru certyfikatu rezydencji jest okoliczność, że polscy płatnicy otrzymują od swoich zagranicznych kontrahentów certyfikaty rezydencji, które w różny sposób wskazują okres, za który potwierdzają rezydencję. Jedne określają okres, którego dotyczą, np. rok kalendarzowy lub podatkowy, inne potwierdzają rezydencję za określony czas w przeszłości do daty wydania zaświadczenia. Zdarzają się także zaświadczenia, które nie podają okresu, za jaki poświadczają rezydencję.

Dotychczasowe przepisy ustaw o podatkach dochodowych nie wspominały o terminie ważności certyfikatu rezydencji. W konsekwencji braku takich regulacji kwestia ważności certyfikatu rezydencji podatkowej, w przypadku gdy w jego treści nie ma wskazania okresu, za jaki dokument ten poświadcza rezydencję podatnika, była przedmiotem wielu sporów podatników z organami podatkowymi. Spory te zaś często były rozstrzygane przez sądy administracyjne.

Organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych stoją na stanowisku, że certyfikat rezydencji niezawierający okresu ważności potwierdza status podatkowy zagranicznego kontrahenta na dzień jego wydania (ewentualnie potwierdza jego status w przeszłości, jeśli wynika to wprost z treści certyfikatu). Nie może być natomiast stosowany do dokumentowania stanów przyszłych, które dopiero mogą (albo i nie) wystąpić (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 grudnia 2013 r., nr IPTPB1/415-683/13-5/AP).

Stanowisko to nie spotykało się z aprobatą sądów. Przykładowo, NSA w wyroku z 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1563/12 uznał, że w sytuacji gdy w treści certyfikatu rezydencji nie ma wskazania okresu jego ważności, certyfikat taki z uwagi na fakt, że potwierdza istnienie określonego stanu faktycznego, zachowuje swoją aktualność tak długo, jak długo nie ulegnie zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny. Oznacza to, że w ocenie NSA certyfikat rezydencji powinien zachować aktualność do czasu, kiedy nie ulegnie zmianie miejsce zamieszkania (siedziby) podatnika dla celów podatkowych. Sąd ten formułował tezę, że: "Nie do zaakceptowania jest pogląd, że racjonalny ustawodawca przyjmując brzmienie przepisów art. 29 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 21 u.p.d.o.f. oraz art. 26 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 12 u.p.d.o.p., wskazywał że ważność certyfikatu rezydencji ogranicza się w czasie jedynie do dnia wydania (wystawienia) tego dokumentu".

2. Nowe przepisy regulują ważność certyfikatu

Ustawodawca dostrzegł potrzebę uregulowania kwestii terminu ważności przedłożonego przez podatnika certyfikatu rezydencji niezawierającego okresu jego ważności. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1328 ze zm.) wprowadzono nowe regulacje dotyczące ważności certyfikatu rezydencji oraz odpowiedzialności podatnika. Stosowne zapisy ustawodawca wprowadził w art. 41 ust. 9a-9d updof oraz art. 26 ust. 1i-1l updop.

W myśl nowych przepisów, jeżeli miejsce zamieszkania/siedziby podatnika dla celów podatkowych zostało udokumentowane certyfikatem rezydencji niezawierającym okresu jego ważności, płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania. Jeżeli w ciągu dwunastu miesięcy od dnia wydania certyfikatu rezydencji zmieni się rezydencja podatkowa zagranicznego kontrahenta, wówczas zagraniczny kontrahent jest zobowiązany niezwłocznie przedstawić płatnikowi nowy certyfikat rezydencji. Jeżeli tego nie dokona, odpowiedzialność za ewentualny niepobrany podatek u źródła ponosi zagraniczny kontrahent. Wyjątkiem będzie tylko sytuacja, gdy z posiadanych przez płatnika dokumentów (w szczególności faktury, umowy) wynikać będzie, że zmieniła się rezydencja podatkowa kontrahenta. Wówczas płatnik powinien pozyskać nowy certyfikat rezydencji od zagranicznego kontrahenta, a jeśli tego nie dopełni, odpowiedzialność za ewentualny niepobrany podatek u źródła - od dnia otrzymania dokumentu wskazującego na zmianę rezydencji podatkowej zagranicznego kontrahenta - ponosi płatnik.

Na podstawie przepisu przejściowego (art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r.), jeżeli miejsce zamieszkania lub siedziby podatnika zostało udokumentowane certyfikatem rezydencji niezawierającym okresu jego ważności, wydanym przed 4 stycznia 2015 r., płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania. Pragniemy zwrócić uwagę na tę regulację, gdyż może okazać się, że w wielu przypadkach z chwilą wejścia w życie nowych przepisów, posiadane przez podatników certyfikaty rezydencji nie będą już ważne albo wkrótce utracą ważność. Konieczne wtedy będzie uzyskanie od zagranicznych kontrahentów aktualnych certyfikatów rezydencji.