A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 36 (863) z dnia 20.12.2014

Oddelegowanie pracownika do pracy za granicą - w którym kraju opodatkować dochód pracownika?

Zamierzamy oddelegować pracowników na 2-3 miesiące do pracy w firmie z siedzibą w Niemczech (w firmie naszego kontrahenta). Wynagrodzenie tym pracownikom będzie wypłacać nasza firma (spółka polska), ale koszt tego wynagrodzenia będzie zwracany spółce przez kontrahenta niemieckiego. W czasie tego oddelegowania pracownicy będą wykonywać pracę na rzecz firmy niemieckiej (dla jej kontrahentów). Czy w takim przypadku dochód pracowników będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, czy w Niemczech?

Dochód pracowników, o których mowa w pytaniu, będzie podlegał opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Niemczech.

Osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (jest to tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy). Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Ustalając, w którym kraju osoba ma miejsce zamieszkania, należy uwzględnić postanowienia umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Ponieważ w pytaniu wskazano, że pracownicy mają być oddelegowani do pracy w firmie niemieckiej, należy tu uwzględnić postanowienia polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, głównie art. 15 tej umowy. Zgodnie z tym przepisem, wynagrodzenie pracownika oddelegowanego do pracy w Niemczech może podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Niemczech. Jeżeli jednak spełnione są określone warunki, wynagrodzenie to będzie opodatkowane tylko w Polsce. Będzie tak wówczas, gdy:

Treści umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania dostępne są
w serwisie www.przepisy.gofin.pl

1) pracownik będzie przebywał w Niemczech przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

2) wynagrodzenie będzie wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania ani siedziby w Niemczech, i

3) wynagrodzenie nie będzie ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Niemczech.

Jeżeli którykolwiek z ww. warunków nie będzie spełniony, wynagrodzenie oddelegowanych pracowników będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach ogólnych, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech) oraz w państwie miejsca zamieszkania pracowników (w Polsce).

Z pytania wynika, że pracownicy będą oddelegowani na 2-3 miesiące do pracy w firmie niemieckiej. Ich pobyt w Niemczech nie przekroczy zatem 183 dni w ww. okresie dwunastomiesięcznym. W związku z powyższym pierwszy warunek do opodatkowania ich wynagrodzenia wyłącznie w Polsce jest spełniony. Konieczne jest zatem ustalenie, czy spełnione są również kolejne warunki do takiego sposobu opodatkowania ich wynagrodzenia, a głównie to, który podmiot (spółkę polską, czy kontrahenta niemieckiego) należy uznać tu za "pracodawcę".

Przy ustalaniu, który podmiot pełni rolę "pracodawcy", organy podatkowe nakazują uwzględniać szereg czynników - nie jest tu natomiast kluczowe, który podmiot fizycznie wypłaca wynagrodzenie. Przykładowo, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zaprezentowanym w interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2013 r., nr IPPB4/415-829/12-2/SP, ustalając, który podmiot powinien być uznany za "pracodawcę", należy uwzględnić następujące okoliczności:

kto ponosi odpowiedzialność lub ryzyko związane z wynikami pracy pracowników,
czy na użytkowniku spoczywa obowiązek instruowania pracownika,
czy prace wykonywane są w miejscu znajdującym się pod kontrolą i odpowiedzialnością użytkownika,
czy wynagrodzenie pośrednika oblicza się na podstawie czasu wykorzystanego na pracę lub na podstawie jakiegoś związku między wynagrodzeniem pośrednika a pracą pracownika,
czy narzędzia i materiały dostarczane są przez faktycznego użytkownika pracy,
czy liczbę i kwalifikacje pracowników określa tylko pośrednik, czy też faktyczny użytkownik pracy.

W pytaniu wskazano, że wprawdzie wynagrodzenie oddelegowanym pracownikom będzie wypłacała spółka polska, ale ostatecznie koszty te będą jej zwracane przez firmę niemiecką. Finalny ciężar ekonomiczny tych wynagrodzeń poniesie zatem firma niemiecka. Ona też - jak zakładamy - będzie kontrolowała (nadzorowała) pracę pracowników i ponosiła za ich pracę odpowiedzialność wobec osób trzecich. Te okoliczności wskazują, że za "pracodawcę" powinien tu być uznany podmiot niemiecki. Nie jest zatem spełniony drugi warunek do opodatkowania wynagrodzenia oddelegowanych pracowników wyłącznie w Polsce. Wynagrodzenie ww. pracowników powinno być zatem opodatkowane zarówno w Niemczech, jak i w Polsce. Przy czym - w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania - należy zastosować odpowiednią metodę unikania podwójnego opodatkowania (tu: metodę wyłączenia z progresją).

Wypłacając to wynagrodzenie, spółka polska nie powinna pobierać zaliczek na podatek dochodowy (chyba że pracownik złoży wniosek o ich pobór - art. 32 ust. 6 ustawy o PDOF). Jeżeli spółka nie będzie dokonywała rocznego obliczenia podatku, po zakończeniu roku podatkowego będzie zobowiązana przekazać oddelegowanym pracownikom i właściwemu urzędowi skarbowemu imienne informacje PIT-11. W informacji tej spółka powinna wykazać również dochody uzyskane przez pracowników za pracę w Niemczech (w części E w kolumnie e). Przy ustalaniu wysokości tych dochodów należy pamiętać o zwolnieniu wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o PDOF. Przychód za okres oddelegowania należy zatem pomniejszyć o 30% diety określonej w odrębnych przepisach za każdy dzień pobytu poza terytorium Polski. Należy również uwzględnić koszty uzyskania przychodów ustalone zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o PDOF.

Natomiast pracownicy powinni rozliczyć zarówno dochody polskie, jak i niemieckie w rocznym zeznaniu podatkowym (PIT-36), stosując określoną metodę unikania podwójnego opodatkowania (tu: metodę wyłączenia z progresją). Dochód uzyskany z pracy w Niemczech będzie zatem zwolniony od podatku, ale powinien być uwzględniony przy obliczaniu stopy procentowej mającej zastosowanie do opodatkowania dochodów uzyskanych w Polsce, np. z umowy o pracę.