Nie zawsze dochód z pracy za granicą można objąć ulgą abolicyjną - wyrok WSA

Jeżeli umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przyznaje prawo do opodatkowania dochodów wyłącznie państwu rezydencji, to nie dochodzi do podwójnego opodatkowania, a tym samym nie można mówić o zastosowaniu metody unikania podwójnego opodatkowania. W konsekwencji nie mają zastosowania przepisy ustawy o PIT znoszące skutki stosowania mniej korzystnej dla podatnika metody proporcjonalnego odliczenia. Oznacza to, że podatnik nie ma prawa skorzystać z ulgi abolicyjnej.

Tak wynika z wyroku WSA w Szczecinie z 15 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 148/14 (orzeczenie nieprawomocne).

Spór w sprawie dotyczył prawidłowości opodatkowania w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskanych przez podatnika mającego miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Mołdawii i na Ukrainie.

Podatnik mający miejsce zamieszkania w Polsce wykonywał w 2011 r. pracę w Mołdawii i na Ukrainie na rzecz swojego holenderskiego pracodawcy. W zeznaniu rocznym złożonym za ten rok uwzględnił dochody uzyskane za granicą i skorzystał z ulgi abolicyjnej. Organ podatkowy zakwestionował jednak możliwość skorzystania z prawa do tej ulgi i wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe za 2011 r. Organ ten powołał się na art. 15 ust. 2 konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Mołdawii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. nr 38, poz. 166) i art. 15 ust. 2 konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. nr 63, poz. 269 ze zm.). Stwierdził, że spełnione zostały przesłanki określone w tych przepisach i w konsekwencji wynagrodzenie z tytułu pracy świadczonej na terenie Mołdawii i Ukrainy podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Zdaniem organu podatkowego skoro nie wystąpił problem podwójnego opodatkowania, to uzyskane przez podatnika poza granicami Polski przychody należy opodatkować na zasadach ogólnych bez możliwości skorzystania z ulgi abolicyjnej.

Organ odwoławczy uznał za zasadne utrzymać decyzję w mocy.

Sprawa trafiła do WSA w Szczecinie, który oddalił skargę podatnika. Zdaniem Sądu przesłanki wymienione w powołanych przepisach umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zostały spełnione, z uwagi na to, że podatnik nie przebywał na terytorium Mołdawii i Ukrainy przez okres lub okresy przekraczające 183 dni w roku kalendarzowym, wynagrodzenie wypłacane było przez pracodawcę, który nie ma siedziby ani w państwie rezydencji, tj. w Polsce, ani w drugim umawiającym się państwie, tj. odpowiednio: w Mołdawii i na Ukrainie, oraz nie było ponoszone przez zakłady posiadane przez pracodawcę w Mołdawii i na Ukrainie. W konsekwencji dochody uzyskane przez podatnika z tytułu pracy najemnej na terytorium Mołdawii i Ukrainy - podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce (państwie rezydencji).

Przyznanie prawa do opodatkowania wyłącznie państwu rezydencji oznacza, że dochody zagraniczne należy traktować jak krajowe, a tym samym podlegają one opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według progresywnej skali podatkowej, określonej w przepisie art. 27 ust. 1 updof. W takiej sytuacji nie dochodzi do podwójnego opodatkowania, a więc nie można mówić o zastosowaniu metody unikania podwójnego opodatkowania. Tym samym nie mogły w sprawie zostać zastosowane przepisy ustawy o PIT znoszące skutki stosowania mniej korzystnej dla podatników metody proporcjonalnego odliczenia, a w konsekwencji ulgi abolicyjnej.

Od redakcji

Ulga abolicyjna pozwala polskim podatnikom niwelować niekorzystne dla nich skutki zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania lub z powodu braku zawarcia z danym państwem (w którym osiągali oni dochody) umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W wyniku zastosowania ulgi abolicyjnej ostateczna wysokość podatku płaconego w Polsce, uwzględniająca dochody zagraniczne z tych państw, w przypadku których stosuje się metodę proporcjonalnego odliczenia, będzie taka, jakby do rozliczenia zastosowano korzystniejszą z metod unikania podwójnego opodatkowania, tj. wyłączenia z progresją.

Z ulgi abolicyjnej ma prawo skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu,
rozlicza uzyskane dochody według skali podatkowej lub podatkiem liniowym, lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (zgodnie z art. 13a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.),
osiąga za granicą dochody, do których ma zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia,
uzyskuje za granicą dochody:

ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, z działalności gospodarczej,
z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza Polską działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi.

Ulgi abolicyjnej nie mogą stosować podatnicy osiągający dochody w tzw. rajach podatkowych, czyli w krajach i na terytoriach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową (wymienia je rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - Dz. U. poz. 493).