Opodatkowanie dochodów cudzoziemca wykonującego pracę za granicą

Firma mająca siedzibę w Polsce zawarła kontrakt na usługi z firmą chorwacką. Usługi mają być wykonywane na terytorium Chorwacji. Polska firma nie posiada oddziału ani filii w Chorwacji. Zamierza zatrudnić na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło osoby na stałe mieszkające w Chorwacji, które nie prowadzą działalności gospodarczej. Czy od wynagrodzenia, które będzie wypłacać tym osobom, powinna pobierać podatek dochodowy od osób fizycznych?

Firma podpisując umowę zlecenia lub o dzieło z nierezydentem, który będzie wykonywał obowiązki poza Polską, nie będzie pobierała podatku dochodowego od wypłacanego mu wynagrodzenia, jeśli nierezydent dostarczy jej certyfikat rezydencji.

Ustalenie obowiązku podatkowego

Stosownie do art. 3 ust. 2a updof, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). W myśl art. 3 ust. 2b updof, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Należy zauważyć, że powstanie wskazanych rodzajów przychodów uzależnione jest od osiągnięcia ich na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponieważ w rozpatrywanym stanie faktycznym usługobiorcy nie będą wykonywać pracy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale w kraju swojego stałego miejsca zamieszkania, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zachodzi wątpliwość co do sposobu poprawnego opodatkowania wypłacanego im wynagrodzenia. Organy podatkowe uznają, że w takiej sytuacji powstaje obowiązek odprowadzenia podatku zarówno w Polsce, jak i w kraju wykonywania pracy. Natomiast sądy administracyjne w większości stwierdzają, że osiągane przez nierezydentów dochody (przychody) w wyniku realizacji umów zlecenia i o dzieło zawieranych z polskim podmiotem, a wykonywanych poza terytorium Polski nie podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Problem ten szerzej omówiliśmy w Przeglądzie Podatku Dochodowego nr 23 z 2012 r., w artykule pt. "Jak opodatkować umowę o dzieło z nierezydentem wykonującym zlecenie za granicą?".

Z punktu widzenia wypłacającego świadczenie bezpieczne będzie dla niego uznanie, że ma do czynienia ze świadczeniem, w związku z którym istnieje obowiązek poboru podatku w wysokości określonej w art. 29 ust. 1 updof, tj. 20% przychodu. Jednocześnie, jeśli otrzyma certyfikat rezydencji zatrudnianych osób, będzie mógł zastosować postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Chorwacji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. nr 78, poz. 370). Na ich podstawie nie będzie zobowiązany potrącać podatku.

Obowiązki płatnika

Aby zwolnić się z obowiązku poboru podatku, polska spółka powinna dysponować certyfikatem rezydencji zleceniobiorcy. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 2 updof, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niezapłacenie podatku zgodnie z treścią takiej umowy jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zwróć uwagę!

Certyfikat rezydencji to zaświadczenie o miejscu zamieszkania dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika (art. 5a pkt 21 updof).

Dochody z umowy zlecenia bądź umowy o dzieło nie zostały wymienione w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Chorwacją. Przyjmując, że w opisanym przypadku cudzoziemcy zatrudnieni na umowę zlecenia lub umowę o dzieło będą wykonywali prace o charakterze samodzielnym, to ma do nich zastosowanie art. 14 ust. 1 tej umowy. Wynika z niego, że dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Chorwacji osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w Chorwacji, chyba, że osoba ta:

dla wykonywania swojej działalności posiada zwykle stałą placówkę w Polsce (w takim przypadku dochód może być opodatkowany w Polsce, lecz tylko w takim zakresie, w jakim dochód może być przypisany tej stałej placówce), lub
przebywa w Polsce przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym (w takim przypadku opodatkowany w Polsce może być tylko dochód tu osiągnięty).

Określenie "wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych. Definicja ta przez użycie sformułowania "w szczególności" pozwala zaliczyć do tej kategorii również działalność o samodzielnym charakterze opartą na umowie-zleceniu bądź umowie o dzieło.

W omawianym przypadku umowy zlecenia bądź umowy o dzieło wykonywane będą w Chorwacji, a zleceniobiorcy nie będą posiadać w Polsce stałej placówki, ani przebywać w Polsce w celu osiągania dochodów z tych umów. Wobec tego stosownie do art. 14 ust. 1 umowy ich dochody będą podlegały opodatkowaniu tylko w Chorwacji. Należy jednak pamiętać, że jeśli zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania możliwe jest niepobranie podatku w Polsce, to w celu skorzystania z tego prawa konieczne jest udokumentowanie dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika certyfikatem rezydencji. Pomimo nieopodatkowania w Polsce dochodów zagranicznych zleceniobiorców polski płatnik będzie miał jednak obowiązek sporządzenia i przesłania zagranicznemu zleceniobiorcy oraz urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (do końca lutego roku następującego po roku podatkowym albo w razie zaprzestania działalności przed tym terminem - do dnia zaprzestania działalności) imiennej informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające w Polsce miejsca zamieszkania (IFT-1R).

Natomiast jeżeli zleceniobiorca nie przedłoży certyfikatu rezydencji, to wówczas firma będąca zleceniodawcą, jako płatnik, powinna:

pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20% przychodu,
do 20 dnia następnego miesiąca przekazać kwotę pobranego zryczałtowanego podatku dochodowego na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby,
do końca stycznia następnego roku (w przypadku zaprzestania działalności przez płatnika przed tym terminem - do dnia zaprzestania tej działalności) przesłać do wymienionego urzędu skarbowego zbiorczą deklarację roczną PIT-8AR,
do końca lutego następnego roku przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienną informację IFT-1R (w razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed tym terminem informację należy przesłać do dnia zaprzestania działalności).

Dodajmy, że płatnik jest także zobowiązany na pisemny wniosek podatnika, który nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Polski, przesłać w terminie 14 dni (od dnia złożenia tego wniosku) podatnikowi i urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienną informację IFT-1.