Przegląd Podatku Dochodowego nr 13 (349) z dnia 1.07.2013

Rozliczenie kosztów krajowej podróży służbowej gdy śniadanie wliczono w koszt noclegu

Pracownik w trakcie podróży służbowej nocował w hotelu. Po powrocie z delegacji przedłożył rozliczenie kosztów tej podróży. Do rozliczenia dołączył m.in. fakturę za usługę noclegową (nie było w niej odrębnej pozycji "śniadanie") oraz oświadczenie, że korzystał ze śniadania w hotelu. Okazało się, że hotel wkalkulował cenę śniadania w cenę usługi noclegowej. Przy rozliczaniu delegacji pomniejszono pracownikowi diety o 25%, natomiast za nocleg zwrócono całą wartość faktury, tj. łącznie ze śniadaniem. Czy otrzymane przez pracownika kwoty korzystają ze zwolnienia od podatku?

Tak, otrzymane przez pracownika świadczenia korzystają ze zwolnienia od podatku.

Należności z tytułu diet i kosztów noclegu

Ze stanu faktycznego zaprezentowanego w pytaniu wynika, że w zakresie rozliczania kosztów podróży służbowych pracowników pracodawca stosuje przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167), zwanego dalej: rozporządzeniem w sprawie podróży służbowej.

Z przepisów tego rozporządzenia wynika, że dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia.

Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

• śniadanie - 25% diety,
   
• obiad - 50% diety,
   
• kolacja - 25% diety.

Wskazanych zmniejszeń dokonuje się także w sytuacji korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wymienione posiłki. Tak stanowi odpowiednio § 7 ust. 1, 4 i 5 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej.

Co prawda diet nie dokumentuje się, ale z § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej wynika, że w uzasadnionych przypadkach pracownik składa pisemne oświadczenie o okolicznościach mających wpływ m.in. na prawo do diet.

Jeżeli chodzi o udokumentowane koszty noclegu, to za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety (600 zł). Jedynie w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit. Tak wynika z § 8 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej.

Zwolnienie od podatku

Do celów podatku dochodowego diety i inne należności za czas podróży służbowej otrzymane przez pracownika stanowią jego przychód ze stosunku pracy. Przy czym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof, korzystają one ze zwolnienia od podatku dochodowego, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zatem w opisanym przypadku diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika są zwolnione od podatku, ale tylko do wysokości określonych w rozporządzeniu w sprawie podróży służbowej.

W zakresie stosowania omawianego zwolnienia od podatku, w sytuacji gdy:

• w ramach ceny za nocleg gwarantowane jest śniadanie, a rezygnacja z posiłku nie wpływa na obniżenie ceny za nocleg (śniadanie jest w "pakiecie" z noclegiem) oraz
   
• na fakturze za usługę hotelową osobno wyodrębniona jest cena za nocleg i za posiłek,

zasadnym jest przyjęcie rozwiązania funkcjonującego w tym zakresie i stosowanego przez organy podatkowe przy podróżach zagranicznych.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 4 października 2012 r., nr DD3/033/63/MCA/12/PK-718 stwierdził, że: "(…) należy rozróżnić sytuację, w której faktura (rachunek) za hotel dotyczy zapłaty za dobę hotelową obejmującą w pakiecie koszty noclegu oraz śniadania (tzw. BB), od sytuacji w której ww. faktura (rachunek) w odrębnych pozycjach wyszczególnia koszty noclegu oraz koszty spożytych posiłków. O ile bowiem cena wyszczególniona na fakturze jest w całości opłatą za nocleg w hotelu (w tym z gwarantowanym w ramach tej ceny śniadaniem), to ma do niej zastosowanie § 9 rozporządzenia MPiPS w sprawie zagranicznych podróży służbowych. W konsekwencji, zwrot pracownikowi kosztów za tego rodzaju nocleg - w granicach limitu określonego w ww. § 9 (rozporządzenia obowiązującego do 28 lutego 2013 r.; obecnie § 16 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej - przyp. red.) - korzysta w całości ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

W powołanej interpretacji Minister odniósł się również do opodatkowania zwrotu pracownikowi kosztów wyżywienia i wskazał, że "(…) ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzysta wyłącznie ta część otrzymanego świadczenia na pokrycie kosztów wyżywienia (niezależnie od formy tego świadczenia), która nie przekracza diety ustalonej zgodnie z § 4 rozporządzenia MPiPS w sprawie zagranicznych podróży służbowych (obowiązującego do 28 lutego 2013 r.; obecnie § 13 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej - przyp. red.), tj. przed zastosowaniem pomniejszenia, o którym mowa w § 5 tego rozporządzenia (obecnie § 14 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej - przyp. red.). Nadwyżka ponad kwotę objętą zwolnieniem stanowi podlegający opodatkowaniu przychód pracownika ze stosunku pracy, od którego Wnioskodawca, jako płatnik, jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek na zasadach określonych w art. 32 ustawy w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Identyczne stanowisko w omawianej kwestii zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 października 2012 r., nr IPPB4/415-640/12-2/SP.

Przekładając to na obecnie obowiązujące regulacje w zakresie krajowej podróży służbowej, można stwierdzić, że w sytuacji gdy cena wyszczególniona na fakturze jest w całości opłatą za nocleg w hotelu (tj. łącznie z gwarantowanym w ramach tej ceny śniadaniem), to zwrot pracownikowi kosztów tego noclegu - w granicach limitu określonego w § 8 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej - korzysta w całości ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof. Przy czym skorzystanie przez pracownika ze śniadania zapewnianego w ramach usługi hotelarskiej nie pozbawia pracownika prawa do diety, a jedynie skutkuje jej obniżeniem o 25%. Dieta wypłacona w takiej wysokości korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jeżeli natomiast faktura w odrębnych pozycjach wyszczególnia koszty noclegu oraz koszty spożytych posiłków, wówczas świadczenie otrzymane przez pracownika na pokrycie faktycznych kosztów wyżywienia (zamiast diety) jest wolne od podatku, do wysokości diety ustalonej zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej, tj. przed zastosowaniem pomniejszenia, o którym mowa w § 7 ust. 4 tego rozporządzenia. Natomiast zwrot kosztów noclegu jest wolny od podatku, jeżeli jest dokonany w granicach limitu z § 8 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej.