Wstępna opłata leasingowa jako koszt uzyskania przychodów

Prowadzimy działalność gospodarczą w formie spółki z o.o. Zawarliśmy umowę leasingu operacyjnego. Aby doszło do jej realizacji, w tym wydania przedmiotu leasingu, zobowiązani jesteśmy uiścić opłatę wstępną. Jeżeli jej nie wniesiemy, to umowa nie dojdzie do skutku. Czy to oznacza, że opłata wstępna może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów dopiero z chwilą jej uiszczenia?

Uiszczenie wstępnej opłaty leasingowej nie jest warunkiem koniecznym do uznania jej za koszt uzyskania przychodów.

Regułą jest, że opłaty wstępne mają charakter opłat samoistnych bezzwrotnych, nieprzypisanych do poszczególnych rat leasingowych. Ich poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłaty takie wnosi leasingobiorca zanim leasing zostanie uruchomiony i to właśnie od ich wniesienia zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie.

Na podstawie art. 17b ust. 1 updop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w art. 17b ust. 1 pkt 1 updop, koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w art. 17b ust. 1 pkt 2 updop, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony,

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1 pkt 1 lub 2 updop, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu.

Przy ustalaniu sumy opłat określonych w umowie leasingu uwzględnia się opłaty na rzecz leasingodawcy, w szczególności: opłatę wstępną (czynsz inicjalny), raty leasingowe, cenę wykupu.

Powołane przepisy nie przewidują szczególnego momentu odnoszenia opłaty wstępnej do kosztów podatkowych. Obowiązują tu zasady ogólne wynikające z art. 15 ust. 4d i 4e updop. Na podstawie tych przepisów koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (do takich kosztów zalicza się opłaty leasingowe), są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z kolei za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z pewnymi nieistotnymi w tym przypadku zastrzeżeniami, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rezultacie moment uiszczenia wstępnej opłaty leasingowej nie ma znaczenia dla powstania kosztu podatkowego. Opłata jest kosztem podatkowym w dacie ujęcia w księgach rachunkowych.

Jeżeli jednak z powodu niewniesienia opłaty wstępnej nie doszłoby do realizacji umowy leasingu, to leasingobiorca zobowiązany byłby skorygować koszty podatkowe uprzednio uwzględniające tę opłatę. W takim bowiem przypadku opłata nie spełniałaby ogólnej definicji kosztu podatkowego sformułowanej w art. 15 ust. 1 updop, tj. nie byłby to koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.