Gazeta Podatkowa nr 49 (1194) z dnia 18.06.2015

Auto służbowe w użytkowaniu prywatnym: obciążenia podatkowo-składkowe

Kilkunastu naszym pracownikom udostępniamy do prywatnego użytku auta osobowe stanowiące firmowe środki trwałe, które jednocześnie użytkują oni do celów służbowych. Dwóch z nich ponosi z tego tytułu odpłatność (auta mają znaczną wartość), natomiast pozostali korzystają z nich nieodpłatnie. Czy w obydwu przypadkach powinniśmy pracownikom ustalać podlegający opodatkowaniu i oskładkowaniu przychód z tytułu prywatnego użytkowania służbowych samochodów w oparciu o normy wynikające z art. 12 ust. 2a-2c ustawy o pdof? Jak wyliczyć obciążenia podatkowo-składkowe od takich świadczeń? W jaki sposób dokonać rozliczenia, jeżeli pracownik użytkujący prywatnie służbowe auto nie ponosi wydatków na paliwo zużywane do celów osobistych?

W przypadku gdy pracownik wykorzystuje nieodpłatnie służbowy samochód w celach prywatnych, uzyskuje wtedy przychód ze stosunku pracy, który pracodawca powinien opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten należy też wliczyć pracownikowi do podstawy wymiaru jego składek ZUS (społecznych, zdrowotnej i ewentualnie na FP i FGŚP). Tego rodzaju świadczenie nie zostało bowiem zwolnione z oskładkowania.

Od 1 stycznia 2015 r. wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania do celów prywatnych służbowego samochodu podlegającą opodatkowaniu i oskładkowaniu ustala się w formie tzw. ryczałtów samochodowych. Wynosi ona miesięcznie 250 zł dla samochodów o pojemności silnika do 1.600 cm³, natomiast dla aut o większej pojemności - 400 zł. Co równie istotne, na wysokość przychodu przypisywanego pracownikowi z tego tytułu nie ma wpływu ani rodzaj wykorzystywanego przez niego samochodu, ani też stopień intensywności jego eksploatacji mierzonej np. ilością przejechanych kilometrów. Niezależnie zatem od tego, czy auto jest ciężarowe, czy osobowe, czy pracownik udostępnionym samochodem pokonuje dziennie trasę kilku czy kilkudziesięciu kilometrów, wysokość ustalanego z tego tytułu przychodu jest taka sama.

Wskazane kwoty przychodów mają zastosowanie w przypadku, gdy pracownik korzysta nieodpłatnie na cele prywatne ze służbowego samochodu przez cały miesiąc. Natomiast gdy takie użytkowanie ma miejsce tylko przez część miesiąca, wówczas wartość świadczenia ustalana jest za każdy dzień takiego użytkowania - w wysokości 1/30 wskazanych kwot (art. 12 ust. 2a-2b ustawy o pdof - Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Z kolei w sytuacji, gdy świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest tylko częściowo odpłatne, wówczas przychodem pracownika będzie różnica pomiędzy wartością obliczonego w powyższy sposób miesięcznego ryczałtu i ponoszoną przez niego odpłatnością (art. 12 ust. 2c ustawy o pdof).

Wprowadzając do ustawy o pdof omawiane przepisy ustawodawca jednocześnie nie zakazał udostępniania pracownikom służbowych aut na ich prywatne potrzeby za odpłatnością. Wówczas zasadniczo po stronie pracownika nie powstanie przychód z tytułu udostępnienia im takiego świadczenia, z uwagi na to, że nie będzie ono nieodpłatne. Trzeba jednak podkreślić, że aby się tak stało, odpłatność ta powinna zostać skalkulowana na poziomie nie niższym niż wynikający z przywołanych przepisów art. 12 ust. 2a-2c ustawy o pdof. Jeżeli będzie niższa, to w takim przypadku należy ją potraktować i opodatkować oraz oskładkować tak jak częściowo odpłatne wykorzystywanie służbowego auta do celów prywatnych.

Należy jednocześnie wyraźnie podkreślić, że wartość omawianego świadczenia obejmuje swoim zakresem wyłącznie udostępnienie samochodu do celów prywatnych. Natomiast nieodpłatne świadczenie polegające na umożliwieniu wykorzystania do celów prywatnych paliwa zakupionego przez pracodawcę jest odrębnym świadczeniem podlegającym opodatkowaniu, którego wartość należy określić stosując cenę zakupu paliwa zapłaconą przez pracodawcę (art. 11 ust. 2 ustawy o pdof). Takie rozgraniczenie wskazanych świadczeń potwierdziło Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 16 grudnia 2014 r. stanowiącym odpowiedź na pytanie naszego Wydawnictwa. Przychód ten podlega również oskładkowaniu.

Warto nadmienić, że spora część pracodawców uznaje za zasadne zwolnienie z oskładkowania świadczenia w postaci udostępniania pracownikom samochodów służbowych w celach prywatnych za częściową odpłatnością pracowników. Świadczy o tym zwiększona w ostatnich miesiącach ilość indywidualnych interpretacji wydawanych przez ZUS w tej sprawie. Jako podstawę prawną zwolnienia ze składek pracodawcy wskazują w tym przypadku § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. nr 161, poz. 1106 ze zm.). Przepis ten wyłącza z ozusowania korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające m.in. na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług.

ZUS uważa jednak, że w sytuacji umożliwienia pracownikom prywatnego wykorzystywania samochodów służbowych, np. będących własnością pracodawcy, nie można mówić o korzyściach, które przewiduje ta norma prawna, nawet jeśli w przepisach zakładowych pracodawca zawrze zapis o częściowej odpłatności pracowników z tego tytułu (por. interpretację Oddziału ZUS w Lublinie z dnia 3 marca 2015 r., znak: WPI/200000/43/171/2015, 19 marca 2015 r., znak: WPI/200000/43/330/2015 oraz z dnia 10 kwietnia 2015 r., znak: WPI/200000/43/417/2015). Czym innym jest bowiem udostępnianie przez pracodawcę pracownikom po cenach niższych niż detaliczne określonych usług i towarów, które pracodawca nabywa z wyraźnym przeznaczeniem na ten cel, a czym innym jest udostępnienie składników własnego majątku (lub środków trwałych) służących do wykonywania działalności.