Naprawa powypadkowa firmowego auta a ukryte zyski w estońskim CIT

Jesteśmy spółką z o.o. opodatkowaną estońskim CIT. Pracownik spowodował kolizję autem firmowym. Czy naprawa powypadkowa auta będzie ukrytym zyskiem, od którego trzeba zapłacić podatek?

W opisanym przypadku trudno się doszukać jakiejkolwiek - zarówno widocznej, jak i ukrytej - korzyści finansowej po stronie wspólnika spółki lub podmiotu z nim lub ze spółką powiązanego. Już sam ten fakt wyklucza zakwalifikowanie równowartości poniesionych przez spółkę kosztów z tytułu naprawy powypadkowej firmowego auta do "ukrytych zysków" w estońskim CIT.

Ryczałt od dochodów spółek potocznie zwany "estońskim CIT" stanowi alternatywny w stosunku do "klasycznego" model opodatkowania podatkiem dochodowym spółek będących podatnikami podatku dochodowego. Przedmiotem opodatkowania w tym podatku jest dochód odpowiadający wysokości - określonego zgodnie z przepisami o rachunkowości - zysku netto wypracowanego przez spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem, w części, w jakiej zysk ten, uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto, został przeznaczony:

do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub
na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).

Głównym założeniem przyjętego w ryczałcie rozwiązania jest odroczenie obowiązku zapłaty przez spółki podatku dochodowego, zasadniczo aż do momentu, w którym zdecydują się one na wypłatę wypracowanych zysków na rzecz swoich udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników (których zamiennie będziemy nazywać wspólnikami).

Uczestnictwo w zyskach spółek prawa handlowego

Jednym z podstawowych uprawnień jakie przysługują wspólnikom spółek prawa handlowego, jest prawo do uczestniczenia w zysku spółki, będącym pochodną wyniku finansowego osiągniętego przez spółkę za miniony rok obrotowy. W zależności od formy ustrojowej danej spółki, uczestnictwo w zyskach spółki, przybierać może formę dywidendy przyznanej i wypłaconej jej wspólnikom, wypłaconej zaliczki na dywidendę, czy wypłaty części lub całości zysku spółki przeznaczonego do podziału między wspólników w ramach podziału jej wyniku finansowego.

Niekiedy jednak, z uwagi na możliwość wpływu wspólnika na decyzje gospodarcze spółki, dochodzić może do sytuacji, w których wspólnik lub podmiot ze wspólnikiem powiązany uczestniczy w bieżących zyskach spółki w drodze szczególnego kształtowania relacji gospodarczych spółki ze wspólnikiem lub z podmiotem ze wspólnikiem powiązanym. W takich przypadkach wspólnik lub podmiot ze wspólnikiem powiązany może stać się - kosztem wyniku finansowego spółki - beneficjentem określonych korzyści finansowych, których bez szczególnego wpływu wspólnika na decyzje spółki nie mógłby od spółki oczekiwać. Tego typu sytuacje w estońskim CIT nazwane są "ukrytymi zyskami".

Ukryte zyski w estońskim CIT

Ustawa o CIT, w części poświęconej estońskiemu CIT, "ukryte zyski" definiuje jako świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane przez spółkę podlegającą opodatkowaniu estońskim CIT w związku z prawem innych podmiotów do udziału w jej zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik spółki lub inny podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze spółką lub z jej udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (art. 28m ust. 3 updop).

Ustawodawca wskazuje przy tym tytułem przykładu przypadki wystąpienia takich ukrytych zysków, zaliczając do nich m.in.:

pożyczkę udzieloną beneficjentowi,
nadwyżkę wartości rynkowej przedmiotu transakcji kontrolowanej (transakcji z podmiotem powiązanym) ponad ustaloną w tej transakcji cenę,
darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju,
wydatki na reprezentację,
dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów.

W wydanych 23 grudnia 2021 r. objaśnieniach podatkowych pt. "Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek" Minister Finansów potrzebę wprowadzenia w tym modelu opodatkowania podatkiem dochodowym regulacji dotyczących ukrytego zysku oraz zakres ich stosowania przedstawił w następujący sposób: "Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem".

Koszty spółki na naprawę samochodu firmowego a ukryte zyski

Jak wynika z pytania, wątpliwości spółki budzi to, czy poniesione przez nią wydatki związane z remontem powypadkowym samochodu firmowego mogą być zakwalifikowane do "ukrytych zysków" w estońskim CIT, w przypadku kiedy wspomniany remont był następstwem kolizji spowodowanej przez pracownika.

W związku z tymi wątpliwościami wskazać należy, że skoro remont dotyczył samochodu firmowego, to trudno jest się w opisanym przypadku doszukać jakiejkolwiek - zarówno widocznej, jak i ukrytej - korzyści finansowej po stronie wspólnika spółki lub podmiotu z nim lub ze spółką powiązanego. Już sam ten fakt wyklucza zakwalifikowanie równowartości takich wydatków do "ukrytych zysków" w estońskim CIT.

Za ukryty zysk w świetle przyjętej w ustawie CIT definicji oraz celu tej regulacji przyjąć bowiem należy tylko przypadki i świadczenia spółki, w których łącznie występują następujące warunki:

świadczenie wykonane zostało przez spółkę w związku z prawem do udziału w jej zysku, inne niż podzielony zysk, zaś
beneficjentem danego świadczenia, czyli podmiotem uzyskującym korzyść finansową, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik spółki lub inny podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze spółką lub z jej udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Gdyby jednak spółka poniosła koszty związane z remontem powypadkowym samochodu stanowiącego własność wspólnika albo podmiotu ze wspólnikiem powiązanego (oczywiście z wyłączeniem samej spółki), to wówczas - uwzględniając cel omawianej regulacji w estońskim CIT - można byłoby uznać, że poniesione przez spółkę koszty remontu powypadkowego podlegają zakwalifikowaniu do "ukrytych zysków". Podobnie do "ukrytych zysków" mogłaby zostać zaliczona część kosztów, w przypadku kiedy remont wykonywany byłby przez podmiot ze spółką lub jej wspólnikiem powiązany i w następstwie tych powiązań ponoszone przez spółkę koszty tego remontu zostałyby zawyżone.