Gazeta Podatkowa nr 83 (915) z dnia 15.10.2012

Jak opodatkować sprzedaż samochodu przez przedsiębiorcę?

Generalnie sprzedaż samochodu wykorzystywanego przez przedsiębiorcę w działalności gospodarczej generuje przychód dla celów podatku dochodowego. Przy czym nie zawsze jest to przychód z działalności gospodarczej. Czasami może być to przychód ze sprzedaży rzeczy.

Odpłatne zbycie środka trwałego

Sprzedaż stanowi odpłatną formę zbycia, która jeżeli dotyczy samochodu (osobowego lub ciężarowego) uznanego za środek trwały, to dla celów podatkowych generuje przychód z działalności gospodarczej. Tak wprost wynika z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o pdof. Przychód ten powstaje bez względu czy nabywcą samochodu jest inny przedsiębiorca, czy osoba prywatna oraz niezależnie czy jest on zamortyzowany w całości, czy w części. Przy czym stopień zamortyzowania zbywanego pojazdu ma znaczenie przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z jego sprzedaży. Wynika to z faktu, że kosztem tym jest różnica między wartością początkową samochodu a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o pdof). Tak więc, jeżeli zbywany samochód jest zamortyzowany w:

• części - kosztem z jego sprzedaży jest jego niezamortyzowana wartość początkowa,
   
• całości - koszt nie wystąpi.

Ustalając koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży samochodu będącego środkiem trwałym należy wziąć pod uwagę sumę dokonanych od niego odpisów amortyzacyjnych, czyli zarówno odpisów uznawanych za koszty uzyskania przychodu, jak i tych, które za te koszty nie są uważane (art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof). Kwestia ta jest szczególnie istotna w przypadku samochodów osobowych, których wartość początkowa przekracza równowartość 20.000 euro. W takim bowiem przypadku do kosztów podatkowych nie można zaliczać odpisów amortyzacyjnych w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro (art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof). Przy czym całość dokonanego odpisu (czyli zaliczonego i niezaliczonego do kosztów) należy wziąć pod uwagę przy wyznaczaniu kosztu ze sprzedaży samochodu (przykład 1).

Przedsiębiorcy stosujący zasady opodatkowania określone ustawą o pdof opodatkowują dochód ze sprzedaży samochodu uznanego za środek trwały, rozumiany jako dodatnia różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a niezamortyzowaną wartością początkową. Ma do niego zastosowanie forma opodatkowania stosowana przez przedsiębiorcę, na dzień zbycia, w zakresie dochodów z działalności gospodarczej.

Oznacza to, że podatnik opłacający podatek według skali podatkowej lub podatek liniowy przychód ze sprzedaży samochodu i koszty jego uzyskania musi doliczyć do pozostałych przychodów i kosztów z działalności gospodarczej i od sumy wyliczyć zaliczkę na podatek na zasadach określonych odpowiednio w art. 27 i art. 30c ustawy o pdof.

Samochód wycofany z działalności

Wskazane wcześniej zasady stosuje się również, gdy przed zbyciem samochód stanowiący środek trwały zostanie wycofany z działalności. Podatnik, który podejmie decyzję o wycofaniu takiego auta z działalności, nie uniknie opodatkowania kwoty uzyskanej z jego sprzedaży, jeżeli dojdzie do niej przed upływem 6 lat liczonych od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został on wycofany z działalności do dnia jego odpłatnego zbycia. Wówczas przychód z jego sprzedaży stanowi przychód z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 2 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o pdof). Z kolei koszty uzyskania tego przychodu należy ustalić na zasadach analogicznych jak zaprezentowane wcześniej, czyli w wysokości niezamortyzowanej wartości początkowej zbywanego samochodu, który wcześniej stanowił środek trwały. Dopiero zbycie pojazdu po upływie wskazanych 6 lat jest neutralne podatkowo, tj. nie stanowi przychodu podatkowego z żadnego źródła (przykład 2).

Jeżeli natomiast do zbycia dochodzi wcześniej, wówczas transakcja jego sprzedaży podlega opodatkowaniu na zasadach:

• stosowanych do rozliczania dochodów z działalności gospodarczej - jeżeli w chwili zbycia działalność ta jest prowadzona,
   
• ostatnio stosowanych w zakresie prowadzonej działalności - w sytuacji, gdy w dacie zbycia działalność nie jest prowadzona.

Gdy auto nie jest środkiem trwałym

Nie zawsze firmowe auto jest środkiem trwałym. Jeżeli bowiem zakupiony na potrzeby prowadzonej działalności samochód ma być w niej wykorzystywany krócej niż rok, dla celów podatkowych nie stanowi on środka trwałego. Wówczas wydatkami na jego nabycie obciąża się bezpośrednio koszty podatkowe.

Art. 14 ust. 2 ustawy o pdof nie wymienia wśród przychodów z działalności kwot ze sprzedaży składników majątku, które z uwagi na zamierzony okres wykorzystywania poniżej roku nie zostały zaliczone do środków trwałych. Niemniej jednak, moim zdaniem, kwoty te stanowią przychód z działalności gospodarczej. Uwzględnienie całej wartości zakupu w kosztach uzyskania przychodów, pomimo niezaliczenia składnika majątku do środków trwałych, jednoznacznie przesądza bowiem, że stanowi on składnik majątku prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji w razie jego odpłatnego zbycia mamy do czynienia z przychodem z działalności gospodarczej. Przy czym przychodu tego nie można pomniejszyć o wydatek na nabycie samochodu, gdyż wydatek ten jednorazowo obciążył już koszty uzyskania przychodu. W związku z tym nie można go ponownie rozpoznać jako koszt przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia.

Przychodu z działalności gospodarczej nie stanowi kwota ze sprzedaży prywatnego samochodu przedsiębiorcy wykorzystywanego w działalności gospodarczej.

Sprzedaż polikwidacyjna

Konsekwencje podatkowe powstaną również w razie sprzedaży firmowego samochodu po likwidacji działalności gospodarczej.

Kwestie związane z odpłatnym zbyciem składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej (prowadzonej indywidualnie lub w formie spółki niebędącej osobą prawną) reguluje art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 ustawy o pdof. Z przepisów tych wynika, że w zakresie powstania przychodu decydujący jest okres, jaki upłynął od dnia likwidacji działalności do dnia sprzedaży środka trwałego. Ustawodawca wskazał w nich, że przychód powstaje wyłącznie, jeżeli do odpłatnego zbycia dochodzi przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej. Dopiero sprzedaż składnika majątku po 6 latach (liczonych we wskazany sposób), jeżeli nie będzie następowała w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie powoduje skutków podatkowych.

W sytuacji gdy dochodzi do powstania przychodu z polikwidacyjnej sprzedaży auta, należy uwzględnić art. 24 ust. 3b ustawy o pdof. Wynika z niego, że dochodem z jego odpłatnego zbycia jest różnica między przychodem a wydatkami na jego nabycie, niezaliczonymi do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

Dochód ze sprzedaży firmowego auta pozostałego na dzień likwidacji działalności gospodarczej należy opodatkować na zasadach stosowanych w zakresie prowadzonej działalności (przy założeniu, że po jej likwidacji podatnik nie rozpoczął ponownie prowadzenia firmy).

Auto u ryczałtowca

U przedsiębiorców, którzy za formę opodatkowania obrali ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, w zakresie sprzedaży samochodu będącego środkiem trwałym zastosowanie znajduje art. 6 ust. 1 i art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. f) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym... (Dz. U. z 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.).

Pierwszy z powołanych przepisów wskazuje, że u ryczałtowców opodatkowaniu podlegają przychody, o których mowa w art. 14 ustawy o pdof. Tymczasem z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z tą działalnością składników majątku będących środkami trwałymi. Z kolei drugi z powołanych przepisów określa, że do przychodu z odpłatnego zbycia ruchomych składników majątku zastosowanie znajdzie 3% stawka ryczałtu. Podatek ten należy pobrać bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym...). Od zasady tej nie ma wyjątków.

Oznacza to, że nawet jeżeli ryczałtowiec wcześniej był opodatkowany na zasadach określonych ustawą o pdof i przed zmianą formy opodatkowania na ryczałt zamortyzował w części zbywany odpłatnie środek trwały (tu: samochód), ryczałt w wysokości 3% musi zapłacić od pełnej kwoty przychodu bez pomniejszania go o niezamortyzowaną wartość auta.

Przychód do opodatkowania powstanie nawet jeżeli przed zbyciem samochód (wcześniej będący środkiem trwałym) zostanie wycofany z działalności gospodarczej (na prywatne potrzeby lub w związku z likwidacją działalności). Będzie tak, gdy między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, a dniem jego zbycia nie upłynie 6 lat. Wówczas od przychodu tego również należy zapłacić podatek według stawki 3% - jeżeli w dacie zbycia pojazdu podatnik nadal jest opodatkowany ryczałtem ewidencjonowanym lub była to ostatnia forma jego opodatkowania przed likwidacją działalności. Natomiast gdy w chwili zbycia dochody są opodatkowane podatkiem liniowym lub skalą podatkową, to transakcję sprzedaży należy rozliczyć na zasadach stosowanych przy tych formach opodatkowania.

Prywatny pojazd przedsiębiorcy

Przychód z działalności nie powstanie natomiast, gdy przedsiębiorca dokona sprzedaży swojego prywatnego samochodu osobowego. Dotyczy to samochodu, którego nie wykorzystywał on w działalności gospodarczej lub częściowo tylko służył on tej działalności, a wydatki z nim związane były rozliczane w kosztach w ramach limitu wynikającego z tzw. kilometrówki.

Sprzedaż osobistego samochodu będzie źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o pdof, jeżeli nastąpi przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym pojazd ten został nabyty. W przeciwnym razie będzie neutralna podatkowo.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)