Koszty ubezpieczenia firmowego samochodu osobowego

Koszty z tytułu obowiązkowych i dobrowolnych ubezpieczeń samochodu osobowego będącego środkiem trwałym stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof. Uwzględniając te składki w rozliczeniu podatkowym, należy ocenić, czy nie zachodzą podstawy do zastosowania ograniczenia przewidzianego w art. 23 ust. 1 pkt 47 updof.

W myśl tego przepisu za koszty uzyskania przychodów nie uważa się składek na ubezpieczenie firmowego samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Zgodnie z obowiązującą wykładnią przyjmuje się, że przywołana regulacja ma zastosowanie np. do składek na nieobowiązkowe ubezpieczenia autocasco (AC) lub Guaranteed Asset Protection (GAP), gdyż ich wysokość jest kalkulowana w oparciu o wartość pojazdu przyjętą dla celów ubezpieczenia (por. wyrok NSA z 5 maja 2023 r., sygn. akt II FSK 112/21).

Należy dodać, że do wspomnianych składek, jak również do składki z tytułu ubezpieczenia obowiązkowego (OC) samochodu osobowego, nie ma zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 46a updof. Na jego podstawie wyłączeniu z kosztów podatkowych podlega 25% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania firmowego samochodu osobowego, jeżeli jest on wykorzystywany również do innych celów niż na potrzeby działalności gospodarczej.

Składki na ubezpieczenie firmowego samochodu osobowego stanowiące koszty podatkowe podlegają ujęciu w podatkowej księdze. Zgodnie z ust. 13 objaśnień zamieszczonych w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. poz. 2544), właściwą do zaksięgowania tych kosztów jest kolumna 13 "pozostałe wydatki".

Ujęcie kosztów ubezpieczenia samochodu osobowego w podatkowej księdze nie jest uzależnione od faktycznego opłacenia składki. Do powstania kosztu wystarczy zawarcie umowy ubezpieczenia firmowego samochodu, z której wynika obowiązek podatnika do uiszczenia składki w ustalonej wysokości. Podstawę wpisu kosztu stanowi polisa (umowa) ubezpieczeniowa, jeżeli zawiera dane wskazane w § 11 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia.

Z kolei sposób ujęcia tych kosztów w rozliczeniu podatkowym i w księdze zależy od stosowanej przez podatnika metody ewidencjonowania kosztów.

Podstawową metodą jest metoda uproszczona (kasowa) określona w art. 22 ust. 4 updof. Zgodnie z zasadą sformułowaną w tym przepisie koszty uzyskania przychodów są potrącane w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

U podatników prowadzących podatkową księgę za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów zasadniczo uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b updof). Zatem podatnik prowadzący księgę metodą uproszczoną, ujmuje koszty zasadniczo pod datą wystawienia dowodów potwierdzających ich poniesienie. W związku z tym składkę na ubezpieczenie samochodu osobowego ujmie w księdze jako koszt w dacie wystawienia polisy.

Prowadzący podatkową księgę mogą też wybrać ewidencjonowanie kosztów metodą memoriałową, generalnie stosowaną przez prowadzących księgi rachunkowe. Jej stosowanie obwarowano zastrzeżeniem, że podatkowa księga musi być stale w każdym roku podatkowym prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego (art. 22 ust. 6 updof).

Metodę memoriałową opisują art. 22 ust. 5-5c updof. Istotny jest tu podział kosztów na:

• bezpośrednio związane z przychodami - zasadniczo rozliczane w tym roku, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody, oraz
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie) - które potrąca się w dacie ich poniesienia; jeżeli jednak odnoszą się one do okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka część kosztów dotyczy danego roku, to stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty ubezpieczenia firmowego samochodu osobowego nie pozostają w bezpośrednim związku z przychodami osiąganymi z działalności gospodarczej. Do tego zwykle dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy. W rezultacie przy metodzie memoriałowej pod datą polisy ubezpieczeniowej do księgi wpisuje się tę część składki na ubezpieczenie samochodu, która przypada proporcjonalnie na miesiące danego roku. Natomiast pozostała część składki, przypadająca do rozliczenia w następnym roku, podlega wpisaniu w księdze jednorazowo w styczniu następnego roku.