Gazeta Podatkowa nr 22 (1376) z dnia 16.03.2017

Ustalanie wartości początkowej wytworzonego środka trwałego

Podstawą dokonywania rozliczanych w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych jest prawidłowo ustalona wartość początkowa środka trwałego. Metody jej szacowania uzależnione są od sposobu wejścia w posiadanie takiego składnika majątku. Dla środków trwałych wytwarzanych przez przedsiębiorców we własnym zakresie, ustawy o podatku dochodowym przewidują jej wyznaczanie w oparciu o koszt wytworzenia.

Zakres pojęcia koszt wytworzenia

Najczęściej środek trwały wytwarzany jest w ramach realizacji zadania inwestycyjnego. Jednak koszt wytworzenia będący bazą do określenia wartości początkowej środka trwałego ustala się nie tylko w odniesieniu do składników powstających w procesie inwestycyjnym. Na tych samych zasadach określa się tę wartość także w sytuacji, gdy przedsiębiorca do środków trwałych przyjmuje własny produkt. Z kolei osoby fizyczne mają możliwość przyjęcia na stan firmy - w wartości kosztu wytworzenia - składnik majątku pierwotnie wytworzony i przeznaczony na cele prywatne.

Ustawodawca wskazał, że na koszt wytworzenia składają się:

• wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych,
   
• koszty wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi,
   
• inne koszty, które dają się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (art. 22g ust. 4 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16g ust. 4 ustawy o pdop).

Jak wynika z przedstawionego wypunktowania w zakresie wydatków składających się na koszt wytworzenia mieszczą się wydatki ściśle związane z procesem wytworzenia środka trwałego. Ponieważ jednak nie stanowią one zamkniętego katalogu, analizy wydatków ponoszonych na wytworzenie nowego środka trwałego, w kontekście ich wpływu na wartość początkową tego składnika, należy każdorazowo dokonywać w sposób zindywidualizowany.

Z kolei wydatki wyłączone z tej kategorii ustawy o podatku dochodowym wskazują wprost. Składają się na nie koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży, pozostałe koszty operacyjne, koszty operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Oprócz tego podatnicy pdof nie mogą do wartości początkowej zaliczyć wartości pracy własnej, pracy małżonka oraz małoletnich dzieci (przykład 1).

Wartość początkowa wytworzonego środka trwałego jest korygowana o różnice kursowe, o ile takie występują, które zostały naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego (art. 22g ust. 5 ustawy o pdof i art. 16g ust. 5 ustawy o pdop). Ponadto powiększana jest o wydatki poniesione na montaż, o ile środek trwały wymagał montażu (art. 22g ust. 6 ustawy o pdof i art. 16g ust. 6 ustawy o pdop).

Gdy nakłady nie są udokumentowane

Osoby fizyczne czasami przeznaczają na potrzeby firmowe i przyjmują do środków trwałych składniki majątku wytworzone na cele prywatne. Nie zawsze są to składniki nowo wytworzone - zdarza się, że ich wytworzenie miało miejsce wiele lat temu. Dosyć często okazuje się, że z uwagi na pierwotne przeznaczenie na cele prywatne podatnicy nie gromadzili dokumentów na ponoszone nakłady. To powoduje, że ustalenie kosztu wytworzenia na podstawie art. 22g ust. 4 ustawy o pdof często nie jest możliwe.

Nie oznacza to jednak, że nie ma wyjścia z takiej sytuacji. Ustawodawca zezwala w takim przypadku na ustalenie tej wartości w wysokości określonej przez biegłego (przykład 2). Biegły przy takiej wycenie ma obowiązek wziąć pod uwagę ceny rynkowe.

Trzeba jednak wyraźnie podkreślić, że wyceny przez biegłego nie można nadużywać. Jest ona dopuszczalna tylko w nielicznych przypadkach i wyłącznie w działalności osób fizycznych.

Likwidacja starego w wytworzeniu nowego

W pewnych sytuacjach wytworzenie nowego środka trwałego wymaga likwidacji innego składnika majątku zaliczanego do tej kategorii. Wówczas wydatki poniesione na rozbiórkę czy demontaż środka trwałego związane są bezpośrednio z inwestycją główną i stanowią składową kosztu wytworzenia nowego środka trwałego. W efekcie są one rozliczane w kosztach poprzez odpisy amortyzacyjne. Nieumorzona wartość początkowa likwidowanego w związku z nową inwestycją środka trwałego nie podlega jednak zaliczeniu do kosztu wytworzenia - obciąża ona bezpośrednio firmowe koszty podatkowe.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 1888 ze zm.)