Koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży ulepszonego środka trwałego

W ubiegłym roku poniosłem nakłady przekraczające kwotę 3.500 zł na ulepszenie całkowicie zamortyzowanego środka trwałego. W tym roku chcę go sprzedać. Czy wydatki poniesione na ulepszenie będą kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży tego składnika majątku?

Kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży środka trwałego będzie suma wydatków poniesiona na nabycie środka trwałego i na jego ulepszenie pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Stosownie do art. 22g ust. 17 updof, o ulepszeniu mówimy wówczas, gdy środek trwały został poddany adaptacji, modernizacji, rekonstrukcji, rozbudowie bądź przebudowie, co spowodowało wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania. Wzrost wartości użytkowej mierzony jest w szczególności:

okresem używania,
zdolnością wytwórczą,
jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego,
kosztami eksploatacji.

Środek trwały uważa się za ulepszony dopiero wówczas, gdy suma wymienionych wydatków przekracza w danym roku podatkowym 3.500 zł. Natomiast wydatki poczynione w roku podatkowym, jeżeli nie przekroczą tej kwoty, nie powodują ulepszenia środka trwałego, co nie skutkuje obowiązkiem podwyższenia wartości początkowej o wartość tych wydatków.

Jeżeli Czytelnik poniósł wydatki na ulepszenie środka trwałego, o wartości przewyższającej 3.500 zł, to nie mógł tych wydatków bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, lecz powiększyły one wartość początkową środka trwałego. Dla podwyższenia wartości początkowej, w wyniku ulepszenia środka trwałego, bez znaczenia jest czy ulepszany środek trwały jest amortyzowany, czy też jego amortyzacja została już zakończona. Ulepszenie składnika majątku, który został w całości zamortyzowany powoduje dalsze naliczanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej powiększonej o kwotę dokonanego ulepszenia. Należy przy tym pamiętać, że suma wszystkich odpisów amortyzacyjnych nie może przekroczyć podwyższonej wartości początkowej środka trwałego.

Przykład

Podatnik posiada w ewidencji środków trwałych samochód ciężarowy o wartości początkowej 160.000 zł. Pojazd ten został w pełni zamortyzowany. Następnie podatnik dokonał modernizacji pojazdu, w skutek czego zmniejszyły się koszty jego eksploatacji. Wartość ulepszenia wyniosła 20.000 zł. Począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został ulepszony, podatnik wznowił naliczanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej podwyższonej do wysokości 180.000 zł.

W przypadku sprzedaży środka trwałego, ustalając koszty uzyskania przychodu, należy kierować się art. 23 ust. 1 pkt 1 updof. Przepis ten stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na nabycie środków trwałych i wydatków na ich ulepszenie, które zgodnie z art. 22g ust. 17 updof powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 updof (należy zsumować wszystkie odpisy amortyzacyjne, tj. stanowiące i niestanowiące kosztów uzyskania przychodów), są kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia środków trwałych.

Przykład

Samochód, o którym mowa w poprzednim przykładzie, jest amortyzowany metodą liniową według 20% stawki amortyzacyjnej. W maju 2014 r. został on w pełni zamortyzowany. W listopadzie 2014 r. podatnik ulepszył samochód, ponosząc wydatek w wysokości 20.000 zł. W lutym 2015 r. samochód został sprzedany za kwotę 30.000 zł.

Ustalenie kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży środka trwałego:

- odpisy amortyzacyjne naliczone po dokonanym ulepszeniu

[(160.000 zł + 20.000 zł) x 20%] : 12 m-cy x 3 m-ce = 9.000 zł,

- obliczenie kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży samochodu

180.000 zł - 160.000 zł - 9.000 zł = 11.000 zł.