Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 23 (814) z dnia 10.08.2013

Koszty przy umowie zlecenia

Spółka z o.o. zamierza zatrudnić na umowę zlecenia Polaka mieszkającego w Kazachstanie. Umowa będzie przewidywać określoną miesięczną kwotę wynagrodzenia za wykonywane przez tę osobę świadczenia. Ponadto, spółka zobowiązuje się do pokrywania kosztów (przejazdy, hotele, itp.), jakie zleceniobiorca będzie musiał ponieść w związku ze świadczonymi usługami (faktury będą wystawiane na spółkę). Na poczet tych wydatków spółka przekazywać będzie zleceniobiorcy zaliczkę. Czy wydatki potwierdzone ww. fakturami spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego (K.c.), przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Jednocześnie zgodnie z treścią art. 742 i 743 K.c., dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie m.in. wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, a jeżeli wykonanie zlecenia wymaga poniesienia wydatków, dający zlecenie powinien na żądanie przyjmującego zlecenie udzielić mu odpowiedniej zaliczki.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów tych wydatków, które - racjonalnie oceniając - mogą przyczynić się do powstania lub zwiększenia przychodu podatnika (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów), o ile dane wydatki nie zostały wyłączone z takich kosztów treścią art. 16 ust. 1 tej ustawy. Wskazać należy, iż przepisy art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie zawierają żadnej regulacji, która wyłączałaby z kosztów uzyskania przychodów wydatki, jakie wykonując określone czynności na rzecz podatnika ponosi inny podmiot. Bez znaczenia jest przy tym stosunek prawny będący podstawą wykonywania tych czynności - czy będzie to umowa o pracę, umowa zlecenia, czy inna umowa cywilnoprawna.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz wyjaśnieniach organów podatkowych podkreśla się jednak konieczność indywidualnej oceny każdego przypadku pod kątem istnienia bezpośredniego związku kosztu z przychodem, racjonalności działania podatnika oraz faktu, iż w przypadkach wątpliwych wykazanie istnienia tego związku spoczywa na podatniku (patrz - m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 28 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 229/10). Warto także w tym miejscu przypomnieć treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 grudnia 2003 r. (sygn. akt I SA/Gd 1618/00), w którym sąd uznał:

"(...) jeżeli zostaje zawarta pisemna umowa zlecenia i w tej właśnie formie określony zostaje przedmiot umowy oraz przysługujące (...) wynagrodzenie, to w tej samej formie strony powinny, dla celów dowodowych, w pojęciu prawa podatkowego, sprecyzować, czy w ramach otrzymywanego przez zleceniobiorcę wynagrodzenia sam zleceniobiorca ma obowiązek ponoszenia kosztów, np. wyjazdów związanych z wykonaniem umowy zlecenia czy używania własnego samochodu, czy też koszty te ponosić będzie zleceniodawca. (...)"

Analogiczne do powyższych tezy wynikają także z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 czerwca 2010 r. (sygn. akt II FSK 259/09).

Możliwość zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów właściwie udokumentowanych wydatków związanych z kosztami wykonania umowy zlecenia potwierdzają także organy podatkowe. Za przykład posłużyć może interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 października 2011 r. (nr ILPB4/423-254/11-2/MC), w której stwierdzono:

"(...) We wniosku wskazano (...), że Spółka ponosi koszty noclegów, wyżywienia i przejazdów z tytułu podróży osób, z którymi zawarto umowy zlecenia. Z umów zlecenia wynika, że przedmiotowe koszty sfinansowane będą przez Spółkę (…) i nie będą obciążały zleceniobiorców.

W katalogu przepisu art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawarto zakazu ani jakiegokolwiek ograniczenia co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na diety bądź inne należności, w związku z wyjazdami służbowymi zleceniobiorców.

(...) wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki na rzecz zleceniobiorców niewątpliwie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te spełniają zatem podstawową przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 cyt. ustawy. (...)"