Zwrot wydatków na wyżywienie pracownika podczas wyjazdu na szkolenie

W świetle postanowień zawartych w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, co do zasady, każde przysporzenie majątkowe uzyskane przez pracownika od pracodawcy w związku z zawartą umową o pracę stanowi przychód ze stosunku pracy.

Nie oznacza to jednak, że w każdym przypadku przychód ten podlega opodatkowaniu. Wolne bowiem od podatku dochodowego są świadczenia wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PDOF.

Pytający wprawdzie nie sprecyzowali, w jakiego rodzaju szkoleniu uczestniczył ich pracownik, niemniej jednak należy sądzić, iż było to szkolenie mające na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych tego pracownika.

W takiej sytuacji do świadczeń uzyskanych przez pracownika ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PDOF, który w brzmieniu obowiązującym od 16 lipca 2010 r., zwalnia od podatku dochodowego wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Pod pojęciem "odrębnych przepisów", o których mowa we wspomnianym art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PDOF, przede wszystkim rozumie się przepisy art. 103³-103⁵Kodeksu pracy, w brzmieniu obowiązującym od 16 lipca 2010 r.

Stosownie do powołanych przepisów K.p., pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługują z mocy ustawy (w wymiarze przewidzianym we wspomnianych przepisach):

1) urlop szkoleniowy,

2) zwolnienie z całości lub części dnia pracy,

3) wynagrodzenie za czas urlopu szkoleniowego oraz zwolnienia z całości lub części dnia pracy.

Niezależnie jednak od tego, zgodnie z art. 103³K.p., pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, pracodawca może przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie.

Z konstrukcji powyższego przepisu wynika, iż katalog wymienionych w nim dodatkowych świadczeń ma charakter tylko przykładowy - otwarty.

Oznacza to zatem, iż zgodnie z art. 103³ K.p., pracodawca może przyznać pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, również inne świadczenia dodatkowe, w tym także polegające na zwrocie wydatków poniesionych przez pracownika na wyżywienie podczas wyjazdu na szkolenie.

Powyższe dodatkowe świadczenia korzystają zatem ze zwolnienia od podatku na podstawie wspomnianego już art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PDOF.

Naszym zdaniem, w celu uniknięcia ewentualnych nieporozumień i wątpliwości w przypadku kontroli podatkowej, warto dysponować stosowną umową, która będzie precyzyjnie określała zakres świadczeń przyznanych pracownikowi przez pracodawcę.

Trzeba również zauważyć, że wyjazd i uczestnictwo pracownika w szkoleniu nie jest podróżą służbową w rozumieniu art. 77⁵§ 1 K.p., na co zwrócił uwagę m.in. Sąd Najwyższy w wyroku z 13 października 1999 r., sygn. akt I PKN 292/99.

Stosownie do dyspozycji art. 77⁵§ 1 K.p., w trakcie podróży służbowej pracownik wykonuje na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której się znajduje siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Natomiast udział w szkoleniu stanowi element uzupełniania i poszerzania wiedzy pracownika.

W świetle powyższego, przyznając świadczenie w postaci zwrotu kosztów wyżywienia pracownikowi biorącemu udział w szkoleniu, pracodawca nie jest w żadnej mierze związany przepisami określającymi wysokość diet z tytułu podróży służbowych.

W konsekwencji pracodawca może, według własnego uznania, przyznać pracownikowi zwrot wydatków na wyżywienie podczas wyjazdu szkoleniowego: albo w wysokości rzeczywiście poniesionej przez pracownika i udokumentowanej stosownymi dowodami księgowymi, albo w postaci ryczałtu np. do wysokości diety określonej w przepisach dotyczących podróży służbowych, albo też ewentualnie może w ogóle nie przyznać żadnego świadczenia z tego tytułu.

Podsumowując:

Jeżeli pracodawca przyznał pracownikowi, podnoszącemu swoje kwalifikacje zawodowe w ramach szkolenia (z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą), zwrot wydatków poniesionych na wyżywienie podczas wyjazdu na to szkolenie, to korzysta ono ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PDOF. W takim bowiem przypadku nie obowiązują ograniczenia przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PDOF, dla zwolnienia świadczeń związanych z podróżami służbowymi pracowników. Trzeba jednak pamiętać, aby wspomniane wydatki były udokumentowane odpowiednimi dowodami księgowymi.

Należy też dodać, że gdyby przedstawiony w pytaniu stan faktyczny dotyczył świadczenia wypłaconego pracownikowi, którego pracodawca skierował na szkolenie przed 16 lipca 2010 r., to wówczas przedmiotowe świadczenie również korzystałoby ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PDOF (w brzmieniu obowiązującym do 15 lipca 2010 r.) w związku z § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. nr 103, poz. 472 ze zm.).

W tym miejscu warto też wspomnieć, że zdaniem sądów administracyjnych, w przypadku, gdy udział pracownika w szkoleniu (kursie) jest związany z prawidłowym wykonywaniem bieżącej pracy, a pracownik jest zobowiązany w tym szkoleniu uczestniczyć w ramach wykonywania obowiązków ze stosunku pracy - to nie występuje żadne przysporzenie na rzecz pracownika, a w rezultacie w ogóle nie powstaje przychód podatkowy. Tak uznał m.in. WSA w Warszawie w wyroku z 31 stycznia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1915/07), a także WSA w Poznaniu w wyroku z 12 lutego 2008 r. (sygn. akt I SA/Po 1597/07).