Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 25 (744) z dnia 1.09.2011

Odsetki od kredytu zaciągniętego na spłatę wspólnika występującego ze spółki jawnej

Jeden ze wspólników naszej spółki jawnej postanowił z niej wystąpić. Ze względu na brak wolnych środków pieniężnych jesteśmy zmuszeni do zaciągnięcia kredytu na spłatę tego wspólnika. Czy odsetki i prowizja zapłacone od tego kredytu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów u wspólników pozostających w spółce? Jak je ująć w księgach rachunkowych?

W przedstawionej sytuacji należy zauważyć, że stosownie do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów, wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, za koszty podatkowe uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Przy czym, zgodnie z dyspozycją art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o PDOF, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek od zobowiązań, w tym również od kredytów.

Zatem w świetle powyższych uregulowań, podatnicy mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki zapłacone od kredytu oraz wydatki poniesione na zapłatę prowizji od kredytu - pod warunkiem, że koszty te służą osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Naszym zdaniem, w rozpatrywanym stanie faktycznym przesłanki te zachodzą.

Jak wynika z pytania, spółka jawna nie dysponując wolnymi środkami pieniężnymi, jest zmuszona zaciągnąć kredyt bankowy, który pozwoli jej na spłatę udziału kapitałowego należnego ustępującemu wspólnikowi, zgodnie z przepisami art. 65 Kodeksu spółek handlowych.

W takim przypadku zaciągnięcie kredytu należy uznać za uzasadnione i pozostające w racjonalnym związku z prowadzoną przez wspólników działalnością gospodarczą.

Środki pochodzące z omawianego kredytu zostaną bowiem przeznaczone na zaspokojenie roszczeń występującego wspólnika, co pozwoli uniknąć podziału majątku spółki, a w rezultacie przyczyni się do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza prowadzona przez wspólników pozostających w tej spółce.

W tym miejscu konieczne jest przypomnienie, że spłata wspólnika występującego ze spółki jawnej nie jest kwestią swobodnego uznania pozostałych wspólników - do takiej spłaty zobowiązują ich bowiem przepisy Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że jeżeli wspólnicy pozostający w spółce nie wywiążą się dobrowolnie z ciążącego na nich obowiązku spłaty wspólnika występującego ze spółki, to może dojść do sporu, którego finałem będzie wyrok sądowy nakazujący spółce wypłatę należnej wspólnikowi kwoty.

Tego rodzaju sytuacja nie tylko zaważyłaby niekorzystnie na wizerunku spółki w kontaktach z jej kontrahentami, ale przede wszystkim mogłaby doprowadzić do utraty przez nią płynności finansowej i w konsekwencji nawet do likwidacji działalności.

Oznaczałoby to utratę możliwości uzyskiwania przez pozostałych wspólników przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej.

Podsumowując:

Naszym zdaniem - wydatki poniesione na zapłatę odsetek i prowizji od kredytu zaciągniętego w celu spłaty wspólnika występującego ze spółki jawnej będą stanowiły koszty uzyskania przychodów pozostałych wspólników tej spółki. Wydatki te mają bowiem na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, prowadzona przez wspólników tej spółki.

Niemniej jednak trzeba mieć na względzie, iż kwestia zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę odsetek i prowizji od kredytu zaciągniętego w celu spłaty zobowiązań spółki wobec jej wspólnika budzi wiele kontrowersji.

Organy podatkowe z reguły prezentują pogląd, że tego rodzaju wydatki nie są kosztem uzyskania przychodów.

Przykładem jest tu interpretacja indywidualna z 18 lutego 2010 r., nr ITPB3/423-690/09/MT, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż odsetki i prowizje od kredytu zaciągniętego na zwrot dopłat wniesionych do spółki z o.o. nie spełniają podstawowej przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów, określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP (będącego odpowiednikiem art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF), tj. przesłanki celowości poniesienia.

Ponadto w ostatnim czasie również sądy administracyjne mają wątpliwości, czy odsetki od kredytu zaciągniętego przez spółkę na wypłatę dywidendy oraz inne wydatki związane z zaciągnięciem takiego kredytu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Pytanie w tej sprawie przedstawił NSA w postanowieniu z 1 czerwca 2011 r. (sygn. akt II FSK 124/10) do rozstrzygnięcia poszerzonemu składowi siedmiu sędziów NSA.

Ostatecznie problem ten ma rozstrzygnąć uchwała NSA.

W ewidencji księgowej zaciągnięte przez spółkę zobowiązanie w formie kredytu przeznaczonego na spłatę wspólnika występującego ze spółki ujmowane jest na koncie 13-4 "Kredyty bankowe". Otrzymany kredyt ewidencjonuje się po stronie Ma tego konta, natomiast po stronie Wn księgowane są spłaty kredytu. W księgach rachunkowych dokonuje się następujących księgowań:

a) otrzymanie kredytu: Wn konto 13-0 "Rachunek bieżący" i Ma konto 13-4,

b) spłata kredytu: Wn konto 13-4 i Ma konto 13-0.

Odsetki od kredytu przeznaczonego na spłatę wspólnika występującego ze spółki księguje się na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o rachunkowości, a zatem w ciężar kosztów finansowych (art. 42 ust. 3 ww. ustawy). Zapłata odsetek ujmowana jest następująco: