Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 16 (807) z dnia 1.06.2013

Podatkowa księga i ewidencje prowadzone przez ryczałtowców - zmiany w rozporządzeniach Ministra Finansów

1. Zmiany w zakresie prowadzenia księgi przychodów i rozchodów

W Dzienniku Ustaw z 10 maja 2013 r., pod poz. 551, opublikowano rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 kwietnia 2013 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Rozporządzenie to przede wszystkim dostosowuje przepisy do rozwiązań przyjętych w ustawie z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. poz. 1342) oraz zmian w rozporządzeniu fakturowym.

Dokument będący podstawą korekty kosztów dokonywanej w związku z przepisami ograniczającymi zatory płatnicze

Ustawa o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce nałożyła na podatników konieczność korekty kosztów (lub przychodów) o kwotę wynikającą z faktury (rachunku, itp.), gdy należność nie została uregulowana w określonych ustawowo terminach. W przepisach rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów nie było jednak wskazanego dokumentu, na podstawie którego należałoby dokonać tej korekty. W związku z tym uzupełniono katalog dowodów, które stanowią podstawę zapisu w księdze, dodając do § 12 ust. 3 tego rozporządzenia pkt 1a i 1b.

Zgodnie z pkt 1a ww. przepisu, dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zmniejszenia kosztów/zwiększenia przychodów) powinny zawierać co najmniej:

a) datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów),

b) wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,

c) wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów (zwiększa przychody),

d) podpis osoby sporządzającej dokument.

Z kolei zgodnie z pkt 1b, dokumenty określające zwiększenie kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zwiększenia kosztów) powinny zawierać co najmniej:

a) datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zwiększenia kosztów uzyskania przychodów,

b) wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,

c) wskazanie kwoty, o którą podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,

d) wskazanie dowodu potwierdzającego uregulowanie zobowiązania, o które podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,

e) podpis osoby sporządzającej dokument.

Zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, w związku z nieuregulowaniem zobowiązania w określonym terminie, należy dokonać poprzez wpisanie kwoty zmniejszenia ze znakiem minus (-) lub kolorem czerwonym. Zapisów w księdze dotyczących zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) oraz zwiększenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonywać na podstawie ww. dokumentów - co do zasady - w terminie, w którym powstała okoliczność zobowiązująca do korekty (czyli gdy upłynie ustawowy okres od terminu płatności lub zaliczenia kwoty z faktury lub innego dokumentu do kosztów uzyskania przychodów). Zapisu można jednak dokonywać również na podstawie zestawień ww. dokumentów na koniec każdego miesiąca, nie później niż do 20 dnia następnego miesiąca (§ 26a ust. 2 ww. rozporządzenia). Zestawienie takie powinno zawierać: numer kolejny wpisu, numery i daty dokumentów oraz wynikającą z nich łączną wartość zwiększenia lub zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów).

Uwaga! Jeżeli dotychczas podatnik korygował koszty (przychody) w związku z nieuregulowaniem zobowiązania, zgodnie z art. 24d ustawy o PDOF, ale nie wykazywał tych kwot w księdze, powinien wpisać je do księgi we właściwej kolumnie w maju br. (tj. w miesiącu, w którym omawiane zmiany weszły w życie - patrz § 2 ust. 1 rozporządzenia nowelizacyjnego). W kolumnie "Uwagi" należy natomiast wskazać pozycję księgi, w której zaewidencjonowano koszty uzyskania przychodów. Kwoty zmniejszające koszty uzyskania przychodów należy wpisać ze znakiem minus (-) albo kolorem czerwonym.

Spis z natury

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów na koniec roku (a niekiedy także w trakcie roku) sporządzają spis z natury, w którym wykazują towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby, produkcję w toku, wyroby gotowe, braki i odpady. Wartość tego spisu z natury obniża ostatecznie łączną kwotę kosztów podatkowych za dany rok. Problem w tym, że w przypadku, gdy wartość towarów ujętych w ww. spisie z natury została już wcześniej wyłączona z kosztów uzyskania przychodów z powodu niezapłacenia zobowiązania, to wykazanie ich w spisie z natury powodowałoby de facto "powtórne" ich wyłączenie z kosztów. Minister Finansów dostrzegł ten problem i dokonał odpowiednich zmian w § 28 i 29 omawianego rozporządzenia.

WAŻNE: Na podstawie "nowych" regulacji, wartość spisu z natury należy pomniejszyć o kwotę, o którą podatnik zmniejszył już koszty uzyskania przychodów (bądź zwiększył przychody) na podstawie art. 24d ustawy o PDOF, jeżeli zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) związane było z zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, objętych tym spisem.

Konsekwencją takich regulacji jest wskazanie, że spis z natury ma zawierać wartość pomniejszenia, o którym mowa, ze wskazaniem pozycji spisu z natury i pozycji w księdze, z którymi związane jest to pomniejszenie.

Jednocześnie w "nowych" regulacjach uwzględniono fakt, że np. wycena materiałów i towarów handlowych, objętych spisem z natury, może być dokonana według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od ceny zakupu lub ceny nabycia (§ 29 ust. 1 ww. rozporządzenia). W związku z taką możliwością wyceny, w § 29 ust. 4b tego rozporządzenia wskazano, że kwota pomniejszenia spisu z natury nie może być wyższa od wartości tej wyceny.

To nie jedyna zmiana w zakresie sporządzania spisu z natury. Dokonano również pewnych modyfikacji związanych ze zlikwidowaniem z dniem 1 stycznia 2011 r. zryczałtowanego 10% podatku od remanentu likwidacyjnego. Przypomnijmy, że dla potrzeb tego podatku ustalano wartość remanentu likwidacyjnego, który, oprócz towarów handlowych, materiałów, itp., obejmował również wyposażenie. Wynikało to z § 27 ust. 3 ww. rozporządzenia. W związku z tym, że obecnie nie ustala się zryczałtowanego podatku od remanentu likwidacyjnego, obejmowanie wyposażenia tym remanentem jest zbędne. W związku z tym omawianą nowelizacją uchylono wspomniany § 27 ust. 3 ww. rozporządzenia. To oznacza, że w przypadku likwidacji działalności gospodarczej podatnik będzie zobowiązany do sporządzenia spisu z natury na ogólnych zasadach.

Dostosowanie przepisów do zmian wprowadzonych w VAT

W omawianym rozporządzeniu dokonano także pewnych modyfikacji przepisów w związku ze zmianami wprowadzonymi od 1 stycznia 2013 r. do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur (Dz. U. nr 68, poz. 360 ze zm., dalej - rozporządzenie fakturowe). Zmiany te dotyczą m.in. określenia dowodów księgowych będących podstawą zapisu w księdze. Po wprowadzonych zmianach są to przede wszystkim faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami (podobnie jak dokumenty będące podstawą zapisu przychodów w ewidencji przychodów).

Zmodyfikowano również brzmienie § 20 rozporządzenia w sprawie PKPiR, który odnosi się do ujmowania przychodów w księdze, gdy podatnik ewidencjonuje obrót w kasie fiskalnej.

W takim przypadku - zgodnie z "nowym" § 20 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia - zapisów w księdze należy dokonać na podstawie danych wynikających z raportów dobowych (lub miesięcznych - jeżeli podatnik dokonuje zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca, w terminie nie później niż do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni), skorygowanych o kwoty mające wpływ na wysokość przychodów. Korekty te mogą dotyczyć np. zaewidencjonowanych zaliczek (które dla celów podatku dochodowego nie są zaliczane do przychodów), a także zwrotów towarów, uznanych reklamacji i oczywistych pomyłek.

Z kolei korygowania danych wynikających z raportów dobowych lub miesięcznych należy dokonać na podstawie odrębnych ewidencji. Korekty, które nie podlegają ujęciu w odrębnych ewidencjach, podatnik powinien opisać na odwrocie raportu dobowego lub miesięcznego.

Ponadto, zmieniono także ust. 13 Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, który stanowi o ujmowaniu w księdze wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych. Wydatek ten - tak jak dotychczas - należy wpisać do księgi po zakończeniu miesiąca na podstawie miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków wynikających z faktur. Dotychczas faktury te powinny były jednak zawierać numer rejestracyjny pojazdu. Teraz takiej konieczności już nie ma.

Modyfikacje przepisów związane ze zmianami w zakresie numeru identyfikacji podatkowej

Dotychczas karty przychodów pracowników powinny były zawierać m.in. NIP i PESEL pracownika. Wynikało to z § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia. Ponieważ jednak od 1 stycznia 2012 r. jedynym identyfikatorem podatkowym podatników objętych rejestrem PESEL nieprowadzących działalności gospodarczej lub niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług jest numer PESEL, dokonano pewnych zmian w ww. przepisie. Obecnie stanowi on, że karty przychodów, o których mowa, powinny zawierać identyfikator podatkowy (numer identyfikacji podatkowej NIP albo numer Powszechnego Elektronicznego Systemu Ewidencji Ludności PESEL).

2. Zmiany dotyczące prowadzenia ewidencji przychodów przez podatników podatku ryczałtowego

W Dzienniku Ustaw z 10 maja 2013 r., pod poz. 550, opublikowano rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 6 maja 2013 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wprowadzone zmiany dostosowują przepisy do zmian, jakie obowiązują dla celów VAT od 1 stycznia 2013 r., dotyczących m.in. oznaczania faktur.

Przypomnijmy, że zgodnie ze zmianami wprowadzonymi w rozporządzeniu fakturowym (dotyczy np. oznaczania faktur), od 1 stycznia 2013 r. przepisy tego rozporządzenia nie nakazują już oznaczenia faktur "FAKTURA VAT". Zmieniono także oznaczenie niektórych faktur, np. faktury wystawiane przez małych podatników stosujących kasową metodę rozliczania VAT obecnie powinny zawierać wyrazy "metoda kasowa" (a nie jak dotychczas - faktury VAT MP). W związku z tymi zmianami, w § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów… zmieniono nieco katalog dokumentów, na podstawie których dokonywane są zapisy w ewidencji przychodów prowadzonej przez podatników zryczałtowanego podatku dochodowego. Przepis ten w "nowym" brzmieniu wskazuje, że zapisy w ewidencji są dokonywane na podstawie faktur, faktur VAT RR, rachunków oraz dokumentów celnych, zwanych dalej "fakturami", wystawionych zgodnie z odrębnymi przepisami. Przez "faktury wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami", o których tu mowa, należy rozumieć faktury określone w rozporządzeniu fakturowym, w tym faktury uproszczone, dokumenty korygujące i dokumenty uznawane za faktury (rachunki, niektóre bilety jednorazowe, itp.).

Wprowadzono również przepisy wskazujące na sposób ewidencji przychodów, gdy podatnik ewidencjonuje obrót za pomocą kasy rejestrującej. Te "nowe" regulacje są podobne do omówionych wcześniej w zakresie ujmowania przychodów w księdze przychodów i rozchodów na podstawie raportu fiskalnego. W tym przypadku dodatkowo, na odwrocie raportu dobowego (miesięcznego), podatnik powinien wpisać łączną wartość przychodów, wynikającą z tego raportu z podziałem na przychody objęte poszczególnymi stawkami ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Uwaga! Jeżeli do sprzedaży zaewidencjonowanej w kasie fiskalnej podatnik wystawi fakturę, do ewidencji przychodów nie powinien już ujmować kwoty wynikającej z tej faktury (sprzedaż ta zostanie bowiem ujęta w ewidencji na podstawie raportu dobowego/miesięcznego). W takim przypadku zwrócone od klientów oryginały paragonów fiskalnych podatnik zobowiązany jest połączyć w sposób trwały z kopiami wystawionych faktur.

Oba omówione wyżej rozporządzenia weszły w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia, czyli z dniem 11 maja 2013 r. Z tym że na mocy przepisów przejściowych, księgę przychodów i rozchodów i ewidencję przychodów uznaje się za niewadliwą także w przypadku, gdy przed dniem wejścia w życie ww. rozporządzeń zapisy w nich dokonywane były na podstawie faktur wystawionych zgodne z "nowymi" regulacjami. Dotyczy to również ewidencji prowadzonej przy użyciu technik informatycznych.