Prezenty dla kontrahentów

Spółka z o.o. przekazuje kontrahentom prezenty nieopatrzone logo spółki. Czy wartość takiego prezentu można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Wręczenie prezentu nieopatrzonego logo spółki może zostać uznane za działanie służące budowaniu pozytywnego wizerunku tej spółki, czy też kształtowaniu lepszego jej postrzegania na zewnątrz. Przy czym, w ocenie organów podatkowych, nawet jeżeli prezent zawiera logo, ale przekazany zostanie wybranym (wyselekcjonowanym) klientom (kontrahentom), to i tak ma charakter reprezentacyjny. Konsekwencją jest niemożność zaliczenia jego wartości do kosztów uzyskania przychodów.

Odpowiadając na pytanie, wskazać na wstępie należy na dynamicznie dokonujące się zmiany w sposobach nawiązywania i utrzymywania relacji przedsiębiorców z ich klientami (potencjalnymi klientami) lub kontrahentami. Dane zachowania, w tym m.in. polegające na częstowaniu takich klientów (kontrahentów) kawą lub herbatą, o ile w przeszłości mogły być uznawane za działania służące budowaniu pozytywnego, wyróżniającego danego przedsiębiorcę na tle innych przedsiębiorstw wizerunku, aktualnie są na tyle powszechne, że to bardziej ich brak może uchodzić za odstępstwo od zwyczajowego postępowania w kontaktach z klientami (kontrahentami).

Dla podatników CIT istotną w praktyce jest ocena, czy dany poniesiony przez podatnika wydatek może zostać zakwalifikowany do wydatków na reprezentację. Z taką bowiem kwalifikacją danego wydatku, w związku z treścią art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, wiąże się konieczność jego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów, również wówczas, kiedy wydatek ten ma związek z prowadzoną przez podatnika działalnością i uzyskiwanymi w jej następstwie przychodami. Jeżeli jednak danego wydatku nie zaliczymy do wydatków na reprezentację, to wówczas - niezależnie od tego czy będzie to wydatek na działania będące reklamą, czy nie - możemy go zaliczyć do kosztów, gdy pozostaje on w związku z prowadzoną działalnością i uzyskiwanymi w jej następstwie przychodami.

Zatem uznanie, że dany wydatek poniesiony w związku z kontaktami przedsiębiorcy z kontrahentami nie jest wydatkiem na reklamę, nie powinno automatycznie oznaczać, że jest to wydatek na reprezentację. Tym niemniej w dalszym ciągu w interpretacjach organów podatkowych oraz sądów administracyjnych utrzymuje się historycznie ukształtowany podział działań podatników i związanych z tymi działaniami wydatków na wydatki na reklamę bądź wydatki na reprezentację.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia reprezentacja i reklama. Przenosząc definicje słownikowe tych pojęć na grunt podatku dochodowego, organy podatkowe przyjmują, że wydatki na reprezentację to wydatki jakie podatnik ponosi w celu wykreowania pozytywnego wizerunku firmy. Z kolei za reklamę uznają działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich oraz działania mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług danego podmiotu gospodarczego. Jednocześnie organy te podkreślają, że dla właściwego rozróżnienia nakładów poniesionych na reprezentację i reklamę konieczne jest ustalenie rozmiarów wydatku, ustalenie kręgu obdarowanych oraz okoliczności wręczania prezentu.

Z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 marca 2012 r., nr ILPB3/423-589/11-4/JG wynika, że: "(...) ustawodawca nie wskazał górnej granicy prezentu, w oparciu o którą można by dokonać zaliczenia do kosztów reklamy albo reprezentacji. Jednakże, zarówno na gruncie orzecznictwa, jak i w praktyce gospodarczej przyjąć należy, iż gadżety o niewielkiej wartości, opatrzone logo firmy i wydawane masowo obecnym lub potencjalnym kontrahentom nie mają charakteru reprezentacyjnego - ich obecność jest dziś bowiem tak powszechna, że nie przyczynia się w znacznym stopniu do budowy wizerunku firmy i raczej to ich brak może uchodzić za odstępstwo od zwyczajowego postępowania.

Natomiast przekazywanie wybranej grupie klientów gadżetów o wyższej wartości, mimo iż są opatrzone logo, kojarzone jest z kształtowaniem pozytywnego wizerunku firmy, tym samym zawiera się w sferze szeroko pojętej reprezentacji firmy". 

Również w innych interpretacjach organy podatkowe zwracają uwagę, że właściwa kwalifikacja wydatku jako reklamowego lub reprezentacyjnego możliwa jest na podstawie rozmiarów wydatków, ustalenia kręgu obdarowanych czy okoliczności wręczania prezentów. Tak uważa m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2015 r., nr IPTPB1/415-590/14-6/AG. W interpretacji tej czytamy, że: "W przypadku materiałów reklamowych o niewielkiej wartości, wydawanych masowo klientom, trudno raczej przypisać im funkcję reprezentacyjną. Zwłaszcza w sytuacji, gdy wręczanie tych materiałów nie przyczynia się w znacznym stopniu do budowy wizerunku firmy, a logo jako znak graficzny przedsiębiorstwa (firmy), czy produktu stanowi jedynie swojego rodzaju informację handlową. W tym też rozumieniu, wydatki ponoszone na materiały reklamowe lub upominki o niskiej wartości jednostkowej oznaczone logo firmy, wręczane klientom mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(...) jeżeli jednak upominki przekazywane zostaną wyselekcjonowanym klientom, w celu tworzenia pozytywnego wizerunku firmy Wnioskodawcy i budowania odpowiednich relacji z klientami, to pomimo ich oznakowania logo firmy Wnioskodawcy będą miały charakter reprezentacyjny i w efekcie na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodów".

Z powołanych interpretacji wynika, że samo oznaczenie prezentu logo firmy nie przesądza o jego reklamowym charakterze. Jeżeli bowiem oznaczony logo prezent jest wysokiej wartości lub jest przekazywany wyselekcjonowanym klientom, to i tak ma charakter reprezentacyjny.

Wartość prezentu, okoliczności w jakich jest on wydawany oraz krąg osób nim obdarowanych to czynniki, na które zwraca uwagę także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2014 r., nr IPPB5/423-837/13-4/JC. Przy czym w jego ocenie oznakowanie przedmiotów logo firmy powoduje, że mogą one pełnić funkcje reklamowe. W interpretacji tej organ podatkowy wskazuje, że:"(...) reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Za logo uznać należy znak handlowy o charakterze graficznym, używany przez daną firmę do identyfikowania marki swojego produktu lub oferowanych usług oraz odróżniania ich od innych. Logo może obejmować zarówno nazwę przedsiębiorcy, jej skrót jak też nazwę konkretnego produktu lub usługi. Każda z tych form, jeżeli jest stosowana w określonych okolicznościach spełnia funkcje reklamowe. Identyfikowana bowiem jest z daną firmą i oferowanymi przez nią towarami lub usługami, zwiększając ich rozpoznawalność oraz pośrednio zachęcając do ich nabycia.

Oznakowanie przedmiotów reklamowych poprzez logo firmy powoduje, że mogą one pełnić funkcje reklamowe. Należy zauważyć, że materiały (przedmioty) reklamowe w postaci np. długopisów, kalendarzy, kubków, itp. są bardzo często wykorzystywane przez przedsiębiorców dla celów promocyjnych. Można je wobec tego uznać za zwyczajowo przyjęte środki reklamy.

W przypadku, kiedy przekazywany przez Spółkę produkt nie zawiera logo Spółki, nie kojarzy się w żaden widoczny sposób ze Spółką, a tym samym nie niesie ze sobą żadnego przekazu reklamowego nie może stanowić kosztu reklamy. Wręczanie tego rodzaju upominków wiąże się z kosztami reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Ponadto, na ogół gadżety takie (bez logo) nie wiążą się ze specyfiką prowadzonej działalności, a ich wręczanie służy przede wszystkim budowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czy też kształtowaniu lepszego jej postrzegania na zewnątrz.

Podsumowując, wydatki polegające na przekazaniu materiałów reklamowych o niskiej wartości jednostkowej, oznaczonych logo Spółki, wręczanych masowo klientom bądź potencjalnym klientom opisanej akcji reklamowej mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wydatki spełniające definicje reklamy. Z kolei, wydatki o wyższej wartości oznaczone logo Spółki, które nie spełniają przedmiotowej definicji reklamy stanowią wydatki na reprezentację, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, i jako takie nie mogą zostać zarachowane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Podobnie wydatków na materiały reklamowe niezawierających logo Spółki nie można traktować jako wydatki o charakterze reklamowym, gdyż stanowią wydatki na reprezentację. W konsekwencji nie stanowią kosztu uzyskania przychodów zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 28 updop".

Również z wyroku NSA z 1 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2463/12 można wywieść wniosek, że upominki wręczane kontrahentom powinny być zaopatrzone w logo firmy je przekazującej. W przeciwnym razie wydatki na ich zakup mają charakter reprezentacyjny i nie można ich zaliczyć do kosztów podatkowych.

Choć organy podatkowe podkreślają, że kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych powinna być oceniana na podstawie konkretnego stanu faktycznego, to w oparciu o zaprezentowane interpretacje i wyrok można sformułować tezę, że charakteru reprezentacyjnego nie mają prezenty o niewielkiej wartości, opatrzone logo firmy i wydawane masowo obecnym lub potencjalnym klientom (kontrahentom). Zaliczenie wartości takich wydatków do kosztów podatkowych nie budzi wątpliwości. Natomiast w pozostałych przypadkach zachodzi ryzyko, że organ podatkowy uzna, iż przekazanie prezentu ma na celu kreowanie pozytywnego wizerunku podatnika. W rezultacie wartości tych upominków nie będzie można zaliczyć do kosztów podatkowych.