Wartość początkowa wytworzonego środka trwałego

Zanim przedsiębiorca rozpocznie amortyzację, zobowiązany jest ustalić w prawidłowej wysokości wartość początkową środka trwałego, od której będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Ponieważ jest ona podstawą naliczania amortyzacji, ma również wpływ na wielkość odpisów odnoszonych w koszty podatkowe. Gdy środek trwały podatnik wytwarza we własnym zakresie, wówczas jego wartość początkową ustala w wysokości kosztu wytworzenia.

Nakłady zaliczane do kosztu wytworzenia…

Wytworzenie środka trwałego zazwyczaj jest efektem realizacji zadania inwestycyjnego. Nie oznacza to, że tylko w odniesieniu do środków pozyskiwanych w procesie inwestycyjnym ustala się wartość początkową w wysokości kosztu wytworzenia. W ten sposób ustala się ją również wówczas, gdy przedsiębiorca na środek trwały przeznacza własny produkt. Ponadto osoby fizyczne w wartości kosztu wytworzenia mogą wprowadzić do swojej firmy składnik majątku pierwotnie wytworzony do celów osobistych.

Z obu ustaw o podatku dochodowym wynika, że do omawianej kategorii zalicza się:

wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych,
koszty wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi,
inne koszty, które dają się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (art. 22g ust. 4 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16g ust. 4 ustawy o pdop).

Stąd do wydatków mieszczących się w zakresie kosztu wytworzenia należą wydatki nierozerwalnie związane z procesem wytworzenia środka trwałego. Ponieważ ich lista jest otwarta, analizę kosztów ponoszonych na wytworzenie nowego środka trwałego pod kątem wpływu na wartość początkową, w każdym przypadku należy przeprowadzać indywidualnie.

…i wyłączone z tej kategorii

Wydatki, które zostały wyłączone z zakresu kosztu wytworzenia, ustawodawca wymienił wprost. Są to koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży, pozostałe koszty operacyjne, koszty operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Oprócz tego podatnicy pdof nie mogą do niego zaliczyć wartości pracy własnej, pracy małżonka oraz małoletnich dzieci (przykład 1).

Dodatkowo wartość początkową środka trwałego należy skorygować o różnice kursowe, o ile takie występują, które zostały naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego (art. 22g ust. 5 ustawy o pdof i art. 16g ust. 5 ustawy o pdop) oraz powiększyć o wydatki poniesione na montaż, o ile środek trwały wymagał montażu (art. 22g ust. 6 ustawy o pdof i art. 16g ust. 6 ustawy o pdop).

Kiedy korzystamy z biegłego?

Jak już wskazano, w przypadku osób fizycznych w praktyce można się spotkać z przekazywaniem na potrzeby działalności gospodarczej środków trwałych wytworzonych na cele prywatne. Gdy ich wytworzenie nastąpiło wiele lat temu, albo podatnik nie gromadził dowodów dokumentujących ponoszone nakłady, ustalenie kosztu wytworzenia na podstawie art. 22g ust. 4 ustawy o pdof często nie jest możliwe. Dla takich przypadków ustawodawca przewidział możliwość ustalania wartości początkowej środków trwałych w wysokości określonej przez biegłego (przykład 2). Biegły przy takiej wycenie ma obowiązek wziąć pod uwagę ich ceny rynkowe.

Przykład 1

Podatnik świadczący usługi transportowe dla posiadanych samochodów wybudował garaż wielostanowiskowy. Inwestycja ta wymagała przebudowy infrastruktury technicznej w postaci kanalizacji burzowej. Nakłady na ten cel, które należy zaliczyć do kosztu wytworzenia jako inne wydatki, wyniosły 11.000 zł. W związku z prowadzoną inwestycją podatnik poniósł także wydatki na zakup materiałów budowlanych - 58.000 zł, usługi obce - 23.150 zł (dla uproszczenia pominięto kwestie podatku VAT) oraz wynagrodzenia własnych pracowników (wraz z pochodnymi), którzy pomagali przy budowie - 7.640 zł. Ponadto przy przebudowie kanalizacji podatnikowi pomagało dwóch synów (15 i 17 lat), których pracę wycenił on na 1.100 zł.

Wartością początkową garażu będzie koszt wytworzenia w wysokości 99.790 zł, tj. (11.000 zł + 58.000 zł + 23.150 zł + 7.640 zł) - podatnik nie zaliczy do niego pracy małoletnich synów.

Przykład 2

Podatnik w 1994 r. wybudował budynek gospodarczy, który służył mu do celów osobistych. W 2014 r. rozpoczął działalność i otworzył w nim zakład serwisowy sprzętu AGD wprowadzając go do ewidencji środków trwałych. Ponieważ w trakcie budowy nie zbierał dokumentów na wydatki związane z budową, nie może ustalić kosztu wytworzenia. W tej sytuacji ma prawo ustalić wartość początkową w oparciu o wycenę biegłego.

Jednak ustawodawca nie daje podatnikom dowolności w podejmowaniu decyzji o wyborze metody ustalania wartości początkowej wytworzonego środka trwałego. Dlatego przyjęcie jego wartości początkowej w wysokości określonej przez biegłego może mieć miejsce tylko w nielicznych przypadkach i ta metoda nie może być nadużywana. Ponadto stosowania tej metody nie przewiduje ustawa o pdop.

Nowe w miejsce starego

Często zdarzają się sytuacje, zwłaszcza w przypadku obiektów budowlanych, w których budowa nowego środka trwałego wymaga likwidacji innego składnika majątku zaliczanego do tej kategorii.

Gdy wydatki poniesione na rozbiórkę czy demontaż środka trwałego związane są bezpośrednio z inwestycją główną, wówczas stanowią składową kosztu wytworzenia nowego środka trwałego, a w konsekwencji podlegają rozliczeniu w kosztach firmowych poprzez odpisy amortyzacyjne. Natomiast nieumorzona wartość początkowa likwidowanego w związku z nową inwestycją środka trwałego nie stanowi składowej kosztu wytworzenia - w efekcie podlega zaliczeniu bezpośrednio do kosztów podatkowych.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)