Przegląd Podatku Dochodowego nr 11 (395) z dnia 1.06.2015

Emeryt na umowie zlecenia

Chcąc prawidłowo wywiązać się z roli płatnika podatku oraz składek ZUS, prosimy o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

1) Zawarliśmy umowę zlecenia z osobą będącą na emeryturze. Określone w umowie wynagrodzenie wynosi 1.000 zł. Jakie obowiązują zasady opodatkowania i oskładkowania tego rodzaju wynagrodzeń? Zaznaczamy, że osoba ta nie pozostaje w stosunku pracy.

Zasady ustalania i poboru przez płatnika podatku od wynagrodzeń z umów zlecenia niezależnie od tego czy zleceniobiorcą jest osoba mająca status emeryta czy nieposiadająca takiego statusu, są takie same.

W przypadku gdy zleceniobiorca nie jest pracownikiem płatnika i kwota należności określona w umowie przekracza 200 zł, płatnik ma obowiązek obliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 41 ust. 1 updof. W tym celu przychód z tytułu umowy zlecenia pomniejsza o:

• miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 updof oraz
   
• potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne.

Od tak ustalonego dochodu oblicza zaliczkę na podatek. W tym celu stosuje stawkę w wysokości 18% lub 32%. Przy czym tę wyższą stawkę uwzględnia tylko na wniosek podatnika (art. 41a updof).

Obliczoną zaliczkę płatnik zmniejsza o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej ze środków podatnika (w wysokości nie wyższej niż 7,75% podstawy wymiaru składki).

Osoba wykonująca umowę zlecenia mająca ustalone prawo do emerytury, z tytułu tej umowy podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym, o ile nie pozostaje jednocześnie w stosunku pracy. Przy czym stosunek pracy nie wyklucza oskładkowania z tytułu umowy zlecenia, gdy umowa ta jest zawarta z własnym pracodawcą lub jest wykonywana na rzecz własnego pracodawcy.

Jednak jak wynika ze stanu faktycznego zaprezentowanego w treści pytania, taki przypadek nie zachodzi, gdyż emeryt nie jest pracownikiem.

Jeżeli więc emeryt nie pozostaje w stosunku pracy, to z tytułu umowy zlecenia podlega obowiązkowo:

• ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym,
   
• ubezpieczeniu wypadkowemu,
   
• ubezpieczeniu zdrowotnemu.

Dobrowolnie natomiast podlega ubezpieczeniu chorobowemu.

Przykład Spółka z o.o. zawarła z osobą mającą ustalone prawo do emerytury (niebędącą pracownikiem) umowę zlecenia na kwotę 1.000 zł. Kalkulator płac (umowa zlecenia i o dzieło - pobór zaliczki) dostępny jest w serwisie www.kalkulatory.gofin.pl Rozliczenie podatkowo-składkowe wynagrodzenia z tej umowy, przy założeniu, że z tytułu tej umowy zleceniobiorca (emeryt) podlega tylko ubezpieczeniom obowiązkowym, przedstawia się następująco: Wiersz Wyszczególnienie Kwota (zł) 1 Wynagrodzenie 1.000,00 2 Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne 1.000,00 3 Składki na ubezpieczenia społeczne do odliczenia od dochodu (wiersz 2 x 11,26%) 112,60 4 Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne (wiersz 1 - wiersz 3) 887,40 5 Składka na ubezpieczenie zdrowotne do pobrania (wiersz 4 x 9%) 79,87 6 Składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia od podatku (wiersz 4 x 7,75%) 68,77 7 Koszty uzyskania przychodu [(wiersz 1 - wiersz 3) x 20%] 177,48 8 Podstawa obliczenia zaliczki na podatek, po zaokrągleniu do pełnych złotych (wiersz 1 - wiersz 7 - wiersz 3) 710,00 9 Zaliczka na podatek (wiersz 8 x 18%) 127,80 10 Zaliczka na podatek do pobrania, po zaokrągleniu do pełnych złotych (wiersz 9 - wiersz 6) 59,00 11 Do wypłaty (wiersz 1 - wiersz 3 - wiersz 5 - wiersz 10) 748,53

2) Czy gdybyśmy równolegle zawarli z tą samą osobą drugą umowę zlecenia i wynagrodzenia z obu umów wypłacilibyśmy w tym samym terminie, to zaliczkę na podatek zobowiązani bylibyśmy ustalić od sumy wynagrodzeń z obu umów?

Z treści powołanego wcześniej art. 41 ust. 1 updof wynika, że świadczenia z każdej umowy powinny być rozliczane odrębnie. Oznacza to, że od wynagrodzenia z poszczególnej umowy odrębnie powinna być obliczona zaliczka na podatek. W przepisie tym jest bowiem mowa o pobieraniu zaliczki na podatek od dokonywanego świadczenia, a nie od sumy miesięcznych świadczeń. Więcej na ten temat pisaliśmy w Przeglądzie Podatku Dochodowego nr 9 z 2015 r., w artykule pt. "Pobór podatku od wynagrodzeń z dwóch umów o dzieło, wypłaconych w jednym miesiącu".

Warto w tym miejscu dodać, że gdyby drugą umową była także umowa zlecenia, to nastąpiłby zbieg obowiązkowych ubezpieczeń emerytalnego i rentowych. Rozwiązanie takiej sytuacji znajdziemy w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 121). Jak wynika z treści tego przepisu, osoba spełniająca warunki do objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z kilku tytułów, jest objęta obowiązkowo ubezpieczeniami z tego tytułu, który powstał najwcześniej. Może ona jednak dobrowolnie, na swój wniosek, być objęta ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi także z pozostałych, wszystkich lub wybranych tytułów lub zmienić tytuł ubezpieczeń.

Takie zasady postępowania nie zostały jednak przyjęte na gruncie przepisów o ubezpieczeniu zdrowotnym. Jak stanowi art. 82 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 581), w przypadku gdy w ramach jednego z tytułów do objęcia obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego wymienionych w art. 66 ust. 1 tej ustawy ubezpieczony uzyskuje więcej niż jeden przychód, składka na ubezpieczenie zdrowotne jest opłacana od każdego z uzyskanych przychodów odrębnie. Zatem z każdej umowy zlecenia składka zdrowotna jest obowiązkowa.