Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 1 (792) z dnia 1.01.2013

Umowa zlecenia zawarta z prokurentem - skutki w podatku dochodowym i składkach ZUS

Nasza spółka z o.o. powołała jednego z udziałowców do pełnienia funkcji prokurenta. Po jakimś czasie osobę tę zatrudniliśmy także na umowę zlecenia, w ramach której zajmuje się ona sprzedażą i marketingiem części naszych wyrobów. Czy od wynagrodzenia, które wypłacamy tej osobie, powinniśmy potrącać podatek dochodowy od osób fizycznych i składki ZUS? Czy to wynagrodzenie możemy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów?

Umowa zlecenia zawarta przez spółkę z prokurentem (będącym również udziałowcem tej spółki) powoduje takie same skutki w zakresie podatku dochodowego i składek ZUS, jak w przypadku innych zleceniobiorców.

Istotę i właściwości prokury określają przepisy art. 109¹-109⁹ Kodeksu cywilnego. W myśl tych unormowań, prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców. Zakres prokury obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Pod rygorem nieważności prokura powinna być udzielona na piśmie.

Udzielenie prokury nie stanowi umowy, lecz jest jednostronną czynnością prawną. Niezależnie od tego, pomiędzy spółką a prokurentem może powstać równolegle stosunek prawny oparty na przepisach Kodeksu pracy albo Kodeksu cywilnego.

Z pytania wynika, że z prokurentem pełniącym swoją funkcję wyłącznie na podstawie aktu powołania (a jednocześnie będącym udziałowcem) spółka dodatkowo zawarła umowę zlecenia, w ramach której osoba ta wykonuje również innego rodzaju czynności (sprzedaż i marketing wyrobów) niż wynikające z prokury.

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Na gruncie ustawy o PDOF, zakwalifikowanie wynagrodzenia do właściwego źródła przychodów, a tym samym sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zależy od tego, jakiego rodzaju stosunek prawny stanowi tytuł do wypłaty tego wynagrodzenia.

Jeżeli zatem osoba fizyczna, która nie prowadzi działalności gospodarczej, wykonuje na rzecz spółki pracę w ramach umowy zlecenia - to wypłacane na podstawie tej umowy wynagrodzenie należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PDOF.

W takiej sytuacji spółka (jako płatnik), co do zasady, powinna pobierać i przekazywać na rachunek urzędu skarbowego 18% zaliczkę na podatek dochodowy, obliczoną zgodnie z zasadami określonymi w art. 41 ust. 1 i 1a tej ustawy.

Podstawę obliczenia zaliczki na podatek stanowi dochód obliczony w następujący sposób:

• przychód uzyskany na podstawie umowy zlecenia (po wyłączeniu świadczeń zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ustawy o PDOF),
   
• minus koszty uzyskania przychodu w wysokości 20% przychodu; przy czym koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu ze środków podatnika składki na ubezpieczenia społeczne,
   
• minus potrącone przez płatnika w danym miesiącu ze środków podatnika składki na ubezpieczenia społeczne.

Na wniosek zleceniobiorcy, przy obliczaniu zaliczki na podatek, płatnik może przyjąć stawkę 32% (zamiast stawki 18%).

Obliczoną zaliczkę na podatek zmniejsza się o pobraną przez płatnika składkę na ubezpieczenie zdrowotne (odliczenie nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki).

Kwotę pobranej zaliczki na podatek dochodowy płatnik powinien przekazać do 20-go dnia następnego miesiąca na rachunek właściwego dla siebie urzędu skarbowego. Ponadto, po zakończeniu roku, płatnik powinien sporządzić:

• zbiorczą deklarację roczną PIT-4R, którą należy przesłać do urzędu skarbowego do końca stycznia,
   
• imienną informację PIT-11, którą do końca lutego roku następującego po roku podatkowym należy przekazać zleceniobiorcy i właściwemu dla miejsca jego zamieszkania urzędowi skarbowemu (w razie zaprzestania działalności przez płatnika przed tym terminem - do dnia zaprzestania tej działalności).

Kwoty wykazane w informacji PIT-11 zleceniobiorca powinien uwzględnić w swoim rocznym zeznaniu podatkowym.

Dla porządku należy też wspomnieć, że jeżeli umowa zlecenia została zawarta z osobą, która nie jest pracownikiem płatnika, a jednocześnie kwota należności określona w tej umowie nie przekracza 200 zł, to w takim przypadku przychody z tytułu umowy zlecenia podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem w wysokości 18% przychodu (art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PDOF).

Zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się od przychodu, którego nie pomniejsza się ani o koszty jego uzyskania, ani o składki potrącone przez płatnika na ubezpieczenia społeczne.

Z kolei od zryczałtowanego podatku nie można odliczyć składki potrąconej przez płatnika na ubezpieczenie zdrowotne.

Kwotę pobranego 18% zryczałtowanego podatku dochodowego należy przekazać do 20-go dnia następnego miesiąca na rachunek właściwego dla płatnika urzędu skarbowego oraz wykazać w rocznej deklaracji PIT-8AR.

Przychodu opodatkowanego w formie ryczałtu podatnik (zleceniobiorca) nie wykazuje w rocznym zeznaniu podatkowym.

Składki ZUS

W świetle przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - prokurent, z którym spółka zawarła umowę zlecenia, podlega obowiązkowi ubezpieczeń społecznych i ubezpieczeń zdrowotnych na takich samych zasadach, jak inni zleceniobiorcy.

Przypomnijmy, że podstawę wymiaru składek ZUS zleceniobiorcy, co do zasady, stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez tę osobę z tytułu umowy zlecenia.

Do obowiązków zaś zleceniodawcy, jako płatnika składek, należy m.in. zgłoszenie zleceniobiorcy do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, obliczanie i pobieranie składek w części finansowanej przez ubezpieczonego, przekazywanie składek za dany miesiąc do ZUS wraz z deklaracją rozliczeniową i raportami imiennymi.

Koszty uzyskania przychodów spółki

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu, wynagrodzenie wypłacane na podstawie umowy zlecenia za prace związane ze sprzedażą i marketingiem wyrobów spółki, niewątpliwie jest związane z działalnością przedsiębiorstwa oraz osiąganymi przez spółkę przychodami. Spełnione są zatem ogólne przesłanki określone przez ustawodawcę w powyższej definicji kosztów podatkowych.

Jednocześnie omawiane wynagrodzenie nie zostało wymienione w negatywnym katalogu kosztów i wydatków, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Trzeba przy tym zauważyć, że wynagrodzenie wypłacane z tytułu realizacji umowy zlecenia przez osobę, która jest jednocześnie udziałowcem spółki, nie ma charakteru jednostronnego świadczenia na rzecz udziałowca, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOP.

Należy zatem uznać, że w rozpatrywanej sytuacji, wynagrodzenie wypłacane prokurentowi na podstawie umowy zlecenia - spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.