Różnice kursowe na kwocie VAT nie wpływają na koszty i przychody firmy - wyrok NSA

Jeżeli zobowiązanie w części dotyczącej kwoty VAT nie stanowi kosztu podatkowego, to także różnica powstała na tej kwocie będzie podatkowo obojętna, tzn. nie będzie stanowić przychodu i kosztu uzyskania przychodów.

Tak wynika z wyroku NSA z 1 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2182/12.

Sprawa dotyczyła spółki z o.o., która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej współpracuje z podmiotami krajowymi i zagranicznymi. We wniosku o interpretację spółka zaznaczyła, że otrzymywane faktury VAT od kontrahentów, zarejestrowanych dla potrzeb podatku VAT w Polsce, są wystawiane w euro. Przy czym kwota podatku naliczonego wykazywana jest zawsze w złotych, co wynika z przepisów prawa krajowego. Zapłata za faktury (kwota brutto, tj. z podatkiem VAT) uiszczana jest w euro.

Zdaniem spółki powstałe różnice kursowe od kwoty VAT nie są różnicami kursowymi, o których mowa w art. 15a updop. Jednak różnice kursowe, które powstają przy zapłacie za fakturę wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Różnice te powinny być "alokowane w całości do kwoty netto".

Organ podatkowy uznał jako nieprawidłowe stanowisko spółki w części dotyczącej obliczania różnic kursowych powstałych na kwocie brutto transakcji. Zgodził się natomiast ze spółką, że na gruncie ustawy o CIT nie ma możliwości ustalenia różnic kursowych od tej części zobowiązania/należności, która odpowiada wartości podatku od towarów i usług. Organ ten wyjaśnił, że różnice kursowe powstałe od kwot podatku VAT są tylko kategorią ekonomiczną. Dlatego też różnica kursowa powstała przy rozliczeniu całej transakcji (obliczona od kwoty brutto - stanowiącej sumę kwoty netto i kwoty VAT) nie może zostać alokowana do kwoty netto (stanowiącej przychody/koszty podatkowe) i zaliczona do przychodów lub kosztów podatkowych.

Podobne stanowisko zajął wojewódzki sąd administracyjny, a także NSA, do którego ostatecznie sprawa trafiła. Sądy obu instancji powołały się na argumenty NSA wyrażone w wyroku z 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1508/10, który uznał m.in.: "Z treści art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. wynika, że podatku od towarów i usług, z wyjątkiem trzech ściśle określonych przypadków niemających zastosowania w sprawie, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Skoro zatem podatek od towarów i usług, poza enumeratywnie wyliczonymi przypadkami nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów, to tym samym do tej kategorii nie mogą zostać zaliczone różnice kursowe, jako należności pochodne bezpośrednio z tym podatkiem związane. (…) Z treści art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p. wynika (...), że różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Są elementem (zwiększają przychód lub koszt) przychodów lub kosztów, a nie odrębnym przychodem lub kosztem. Innymi słowy z treści analizowanego przepisu wynika, że różnice kursowe nie mogą być samodzielnie kwalifikowane jako koszt lub przychód podatkowy. W przeciwnym razie regulacja zawarta w art. 15a u.p.d.o.p. byłaby zbędna, gdyż o tym czy ujemne różnice kursowe są kosztem, a jeżeli tak to w jakiej wysokości decydowałby art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.".

NSA rozpatrujący sprawę spółki z o.o. zaznaczył, że całkowicie aprobuje stanowisko NSA przedstawione w powołanym wyroku z 23 marca 2012 r.

Komentarz redakcji

Podatnicy ustalający różnice kursowe metodą podatkową zasadniczo nie mogą ujmować w przychodach/kosztach podatkowych różnic od należności/zobowiązań, w części przypadającej na VAT. Przypominamy, że stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 9 oraz pkt 10 updop oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 updop podatek VAT (naliczony oraz należny), poza określonymi w art. 12 ust. 1 pkt 4f i 4g updop oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 updop wyjątkami, nie stanowi przychodu ani kosztu uzyskania przychodów.

Z tego względu w przypadku stosowania metody podatkowej ustalania różnic kursowych, określonej w art. 15a updop, co do zasady, podatnicy w rachunku podatkowym nie uwzględniają różnic kursowych powstałych na kwocie VAT (co potwierdza opisany wyrok).

Odmiennie kształtuje się sytuacja podatników, którzy stosownie do art. 9b updop zdecydowali się na rachunkową metodę obliczania różnic kursowych opartą na przepisach ustawy o rachunkowości. Zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o rachunkowości prawidłowe jest ustalanie różnic kursowych od wartości brutto przeprowadzonych transakcji, tj. uwzględniających także podatek VAT. Różnice te, w kwotach ujętych w księgach rachunkowych, ujmuje się w podatkowych przychodach lub kosztach uzyskania przychodów.