Różnice kursowe od VAT w podatku dochodowym

Różnice kursowe nie mają samodzielnego bytu - ich powstanie jest konsekwencją zaistnienia określonych zdarzeń gospodarczych kwalifikowanych przez ustawę podatkową jako przychód lub koszt podatkowy. Skoro zatem podatek VAT, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o pdop, poza enumeratywnie wyliczonymi w nim przypadkami nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów, to tym samym do tej kategorii nie mogą zostać zaliczone różnice kursowe, jako należności pochodne bezpośrednio z tym podatkiem związane.

STAN FAKTYCZNY:

Spółka akcyjna w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej zamierza zawierać umowy, za które płatności nastąpią w walucie obcej. W związku z tym część faktur zostanie wystawiona w walucie obcej. Kwoty podatku od towarów i usług (VAT) wykazywane będą zarówno w złotych, jak i w walucie obcej. Zapłata wynikająca z faktury wystawionej w walucie obcej dokonywana będzie w większości przypadków w terminie późniejszym, niż dzień wystawienia faktury VAT, stąd wartość podatku VAT obliczona według kursu waluty na dzień otrzymania zapłaty będzie zazwyczaj różnić się od wartości podatku VAT obliczonej według kursu waluty na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. W konsekwencji spółka może być narażona na straty.

W przedstawionej sytuacji spółka wystąpiła do organu podatkowego o wydanie indywidualnej interpretacji, która by rozstrzygnęła, czy ma ona prawo rozpoznawać dla celu podatku dochodowego jako koszty podatkowe różnice powstałe w kwocie podatku VAT przy fakturach wystawionych w walucie obcej. Przedstawiając własne stanowisko spółka uznała, że prawo takie jej przysługuje.

W wydanej interpretacji organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o pdop różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Jednak przepisy art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 tejże ustawy mają zastosowanie wyłącznie do ustalania różnic kursowych od przychodów podatkowych zarachowanych i otrzymanych w walutach obcych oraz kosztów podatkowych zarachowanych i poniesionych w walutach obcych. Nie znajdują natomiast zastosowania w odniesieniu do kwot podatku od towarów i usług w walucie obcej. Jak podkreślił organ, art. 15a ustawy o pdop jest katalogiem zamkniętym, dlatego też różnice kursowe powstałe w sytuacjach, których przepis ten nie przewiduje, nie mogą wpływać na wysokość przychodów oraz kosztów podatkowych.

Nie zgadzając się z uzyskaną interpretacją spółka zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Jednak sąd pierwszej instancji, opowiadając się w przedstawionym sporze po stronie fiskusa, uznał skargę tę za niezasadną. Powtórzył przy tym za organem podatkowym, że różnice kursowe, powstałe w sytuacjach, które nie mieszczą się w zakresie art. 15a ustawy o pdop, nie mogą wpływać na wysokość osiąganych przychodów oraz ponoszonych kosztów. Dlatego też, jak podkreślił, pomimo tego, iż w pewnych sytuacjach przy przeliczeniach walutowych kwot podatku od towarów i usług mogą wystąpić różnice, które w kategoriach ekonomicznych można rozpatrywać jako zysk lub stratę, to z wyraźnej woli ustawodawcy nie będą one stanowiły przychodów bądź kosztów podatkowych.

Za sprawą skargi kasacyjnej złożonej przez spółkę sprawa trafiła do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

SĄD ORZEKŁ:

NSA skargę oddalił. W uzasadnieniu wskazał, że to, iż różnice w wycenie kwot podatku VAT, wynikające z ryzyka kursowego nie zostały wymienione wprost w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop nie oznacza automatycznie, że są one kosztem podatkowym. I chociaż przepis art. 15a ust. 1 przywołanej ustawy wyodrębnia różnice kursowe m.in. w kosztach podatkowych, to jednak nie mają one autonomicznego charakteru. Dopiero gdy wynikający z transakcji gospodarczej wydatek wykazuje związek z przychodem i zostaje zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodów, to również różnice kursowe związane z takim wydatkiem mogą taki koszt stanowić.

NSA wyraźnie podkreślił, że istota różnic kursowych polega na urealnieniu przychodów i kosztów podatkowych z tytułu zmian kursów waluty. Stąd gdy w konkretnej sytuacji nie mamy do czynienia z kosztem podatkowym, to nie ma również podstawy do jego urealniania. Z tego względu sąd orzekł jak wskazano na wstępie.

(wyrok NSA z dnia 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1508/10 - orzeczenie prawomocne)