Skutki podatkowo-składkowe wypłaty zaległego wynagrodzenia

Za maj 2010 r. omyłkowo wypłaciłam pracownikowi za niskie wynagrodzenie. Zaległe wynagrodzenie zostanie wypłacone wraz z odsetkami. Czy jeżeli wypłacę je w lipcu razem z wynagrodzeniem za czerwiec, nie będę musiała za maj dopłacać podatku i dokonywać korekty składek ZUS? Czy zaliczkę na podatek pobiera się także od wypłaconych odsetek? Czy zaległe wynagrodzenie, składki ZUS oraz odsetki od tego wynagrodzenia stanowią koszt uzyskania przychodów?

Na podstawie art. 11 ust. 1 updof, przychód, w tym także ze stosunku pracy, powstaje w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy, wartości pieniężnych, świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla określenia momentu powstania przychodu nie ma znaczenia fakt, czy pracownik otrzymał wynagrodzenie bieżące czy zaległe. Zaległe wynagrodzenie jest przychodem w momencie jego wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracownika.

Należne, ale niewypłacone pracownikowi wynagrodzenie za maj 2010 r., jeżeli zostanie wypłacone w lipcu razem z wynagrodzeniem za czerwiec, stanowić będzie u pracownika przychód ze stosunku pracy w lipcu i za ten miesiąc powinna zostać pobrana zaliczka na podatek. Nie należy korygować listy płac sporządzonej za maj i dopłacać zaliczki na podatek za ten miesiąc. Aby obliczyć zaliczkę na podatek od zaległego wynagrodzenia wypłaconego w lipcu, należy jego kwotę zsumować z bieżącym wynagrodzeniem za czerwiec wypłaconym w lipcu i od łącznej kwoty obliczyć zaliczkę na podatek na zasadach ogólnych.

Podstawę naliczenia składek ZUS stanowi uzyskany przez pracowników przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Zatem składki ZUS od zaległego wynagrodzenia należy naliczyć w miesiącu, w którym to wynagrodzenie stało się u pracownika przychodem, a więc w miesiącu jego wypłaty. Nie należy korygować dokumentów rozliczeniowych złożonych do ZUS za maj. Naliczone przez zakład pracy składki ZUS od wynagrodzenia za maj 2010 r. wypłaconego w lipcu, będą podlegały rozliczeniu w dokumentach rozliczeniowych ZUS sporządzonych za miesiąc, w którym dokonano wypłaty zaległego wynagrodzenia, tj. sporządzonych za lipiec 2010 r.

Dodajmy, że przy obliczaniu zaliczki na podatek oraz naliczaniu składek ZUS stosuje się zasady obowiązujące w momencie wypłaty zaległego wynagrodzenia, a nie w okresie za jaki to wynagrodzenie jest należne.

Wypłacone odsetki od zaległego wynagrodzenia nie podlegają opodatkowaniu. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 updof zwalnia od podatku dochodowego odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń m.in. ze stosunku pracy. W konsekwencji pracodawca, dokonując wypłaty zaległych wynagrodzeń wraz z odsetkami, powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy wyłącznie od kwoty wynagrodzenia.

Należy też dodać, że odsetki te nie podlegają oskładkowaniu.

W myśl art. 22 ust. 1 updof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zaległe wynagrodzenie za pracę oraz naliczone od tego wynagrodzenia składki ZUS i odsetki bez wątpienia są związane z przychodem uzyskiwanym z prowadzonej działalności. Także katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, określony w art. 23 updof, nie przewiduje wykluczenia z kosztów uzyskania przychodów wymienionych wydatków.

Wynagrodzenie wypłacone po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub umowy o pracę nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów w miesiącu, za który jest należne. Nie znajdzie tu zastosowania art. 22 ust. 6ba updof. Takie wynagrodzenie będzie stanowiło koszt podatkowy w dacie jego wypłaty, co wynika a contrario z art. 23 ust. 1 pkt 55 updof.

Podobnie będzie ze składkami ZUS. Memoriałowy sposób ujęcia składek ZUS w kosztach uzyskania przychodów, określony w art. 22 ust. 6bb updof, nie może być w tym przypadku zastosowany. Składki ZUS będą zaliczone w ciężar kosztów podatkowych dopiero w dacie zapłaty tych składek (art. 23 ust. 1 pkt 55a updof).

Zatem zaległe wynagrodzenie za maj 2010 r. oraz składki ZUS naliczone od tego wynagrodzenia będą stanowiły koszt uzyskania przychodów odpowiednio w miesiącu wypłaty wynagrodzenia pracownikowi oraz zapłaty składek do ZUS.

Jeżeli chodzi o odsetki od zaległego wynagrodzenia, to zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów także uzależnione jest od ich zapłacenia. Bowiem według art. 23 ust. 1 pkt 32 updof, nie uważa się za koszty podatkowe naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań. Wobec tego odsetki niezapłacone nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, natomiast odsetki zapłacone można zaliczyć do kosztów podatkowych w dacie ich zapłaty.