Przegląd Podatku Dochodowego nr 16 (328) z dnia 20.08.2012

Sfinansowanie pracownikowi kosztów przelotów do miejsca oddelegowania i z powrotem - skutki podatkowe

Pracownik został oddelegowany do pracy w spółce powiązanej w grupie kapitałowej z siedzibą w USA. Spowodowało to zmianę określonego w umowie o pracę stałego miejsca wykonywania pracy przez tego pracownika. Czy wartość biletów na przeloty do USA i Polski sfinansowanych przez pracodawcę temu pracownikowi stanowić będzie u niego przychód podlegający opodatkowaniu i oskładkowaniu?

Wartość sfinansowanych przez pracodawcę biletów na przeloty samolotem stanowić będzie u pracownika przychód podlegający opodatkowaniu i oskładkowaniu.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof zwalnia od podatku dochodowego diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania z tego zwolnienia jest jednak odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić definicję podróży służbowej. W ustawie podatkowej jednak jej nie znajdziemy. Pomocny tu będzie przepis art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy. Z przepisu tego wynika, że podróżą służbową jest wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

W przypadku podróży służbowej pracownik ma prawo do diet i innych świadczeń związanych z taką podróżą, które po spełnieniu warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof mogą korzystać ze zwolnienia od podatku.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu nie mamy jednak do czynienia z podróżą służbową, a z oddelegowaniem. Oddelegowanie ma miejsce, gdy następuje zmiana określonego w umowie o pracę stałego miejsca wykonywania pracy przez pracownika. Oddelegowanemu pracownikowi, o ile pracodawca nie postanowi inaczej, nie przysługują dodatkowe świadczenia w związku z oddelegowaniem, tak jak to jest przy podróży służbowej.

Pracownikowi z tytułu czasowego przeniesienia do pracy za granicą w ramach oddelegowania nie przysługują więc diety oraz zwrot kosztów podróży. Jeżeli pomimo to pracodawca wypłacał będzie takie świadczenia, po stronie pracownika powstanie przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia. Przychód ten podlegał będzie opodatkowaniu. Zwolnienie od podatku wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof nie może być w tym przypadku zastosowane.

Zatem skoro pracodawca opłacał będzie oddelegowanemu pracownikowi przeloty samolotem do i z miejsca wykonywania pracy, to pracownik otrzyma nieodpłatne świadczenie, a co za tym idzie, powstanie u niego z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu.

Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 8 kwietnia 2008 r., nr ITPB2/415-111a/08/ENB. W interpretacji tej czytamy: "(...) w umowach o pracę zawartych z pracownikami jako miejsce pracy wskazano Norwegię. Ponieważ zgodnie z zawartą umową o pracę, dla pracownika miejscem wykonywania pracy jest Norwegia, przejazd pracownika do Norwegii należy uznać za przejazd do miejsca wykonywania pracy, a nie podróż służbową. W związku z powyższym, z uwagi na to, że nie została spełniona przesłanka pobytu pracownika w podróży służbowej, sfinansowanie przez pracodawcę zakupu biletów dla pracownika należy uznać za przychód ze stosunku pracy w postaci nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika, niepodlegający zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Wartość nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika w postaci opłacenia mu biletów na przelot samolotem, określa się zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 updof. Przepis ten stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu, czyli w tym przypadku w wysokości ceny zakupu tych biletów. Przychodem pracownika będzie więc wartość sfinansowanego przez pracodawcę biletu lotniczego.

Obowiązek obliczenia i poboru podatku od nieodpłatnego świadczenia ciąży na pracodawcy.

W myśl art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. nr 205, poz. 1585 ze zm.), podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągnięty z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Opłacenie przez pracodawcę pracownikowi biletów na przelot samolotem stanowi przychód ze stosunku pracy. Ponieważ przepisy składkowe nie wyłączają takiego rodzaju przychodu z oskładkowania, stanowi on podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne tych osób (art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.). Zatem od sfinansowanych przez pracodawcę biletów należy naliczyć także składkę na ubezpieczenie zdrowotne.