Leasing - korzystniejsze zasady podatkowego rozliczania

Zmiany w zasadach opodatkowania stron umów leasingu, które weszły w życie 1 stycznia 2013 r., przyniosły korzystne rozwiązania zarówno dla leasingodawcy, jak i dla leasingobiorcy. Niestety, dogodniejsze dla podatników rozwiązania prawne mają zastosowanie tylko do tych umów leasingu, które zostały zawarte po dniu 1 stycznia 2013 r.

Skrócony minimalny czas trwania leasingu nieruchomości

W stanie prawnym obowiązującym do końca ubiegłego roku, najkrótszy dopuszczalny okres, na który mogła być - ze względu na przepisy podatkowe - zawarta umowa leasingu nieruchomości, wynosił 10 lat.

Po nowelizacji art. 23b ust. 1 pkt 1 updof oraz art. 17b ust. 1 pkt 1 updop, okres ten został skrócony do 5 lat.

To niewątpliwe ułatwienie nie tylko dla korzystających, ale przede wszystkim dla leasingodawców, którzy do tej pory mieli trudności z oszacowaniem długoterminowego ryzyka związanego z finansowaniem zakupu nieruchomości.

Użytkowanie wieczyste jako możliwy przedmiot umowy leasingu

Do dnia 31 grudnia 2012 r. przepisy obydwu ustaw o podatku dochodowym dopuszczały jako przedmiot leasingu podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty, które choć należą do kategorii środków trwałych, to nie podlegają amortyzacji.

Od dnia 1 stycznia 2013 r. do tego zamkniętego katalogu przedmiotów leasingu dołączyło prawo wieczystego użytkowania gruntu.

Zmiana ta uprości sytuację prawną korzystającego i finansującego, gdy umowa leasingu dotyczy budynku położonego na gruncie będącym przedmiotem użytkowania wieczystego.

W poprzednim stanie prawnym, strony kontraktu leasingowego "radziły sobie" w ten sposób, że oprócz umowy leasingowej budynku zawierały także umowę dzierżawy prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Ustawodawca postanowił, że leasing wieczystego użytkowania gruntu będzie miał identyczne skutki podatkowe jak leasing gruntu (art. 23i updof oraz art. 17i updop). Kosztem uzyskania przychodów u korzystającego i odpowiednio przychodem u leasingobiorcy jest tylko odsetkowa część opłat leasingowych. Oznacza to, że część opłat stanowiąca spłatę kapitału nie stanowi kosztu uzyskania przychodu u korzystającego i odpowiednio przychodu u leasingodawcy.

Należy zauważyć, że umowa leasingu prawa wieczystego użytkowania gruntu, tak samo jak umowa leasingu gruntu, może być zawarta tylko w formie leasingu finansowego.

Cesja praw i obowiązków z umowy leasingu według jasnych kryteriów

Szczególnie korzystna dla podatników zmiana wprowadzona ustawą deregulacyjną polega na określeniu, w jakich okolicznościach - pomimo dokonanej cesji praw i obowiązków z umowy leasingu - umowa ta może być nadal rozliczana podatkowo w ramach podstawowego okresu obowiązywania. Dotychczas brakowało jednoznacznych rozstrzygnięć w tej materii, co prowokowało spory podatników z fiskusem.

Na podstawie nowego brzmienia art. 23a pkt 2 updof oraz art. 17a pkt 2 updop, w przypadku zmiany strony lub stron umowy leasingu, podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarza się, że w trakcie trwania umowy leasingu dochodzi do zmiany podmiotu korzystającego. Co do zasady, czynność ta odbywa się na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego dotyczącego przeniesienia wierzytelności na osobę trzecią z uwzględnieniem postanowień konkretnego kontraktu leasingowego. W sensie cywilnoprawnym, cesjonariusz (osoba, która wstąpiła w miejsce dotychczasowego korzystającego) nabywa związane z tą umową prawa oraz przejmuje obowiązki.

Na gruncie podatkowym taka zamiana była do tej pory ryzykowna dla cesjonariusza, gdyż organy podatkowe najczęściej nie respektowały tego następstwa (kontynuacji). Uznawały, że osoba wstępująca w miejsce dotychczasowego korzystającego w istocie zawiera z leasingodawcą nową umowę, która - dla zachowania możliwości podatkowego rozliczania związanych z nią opłat i równoczesnego korzystania z pewnych przywilejów - powinna spełniać warunki określone w art. 23b ust. 1 updof (odpowiednio art. 17b ust. 1 updop), w tym także ten dotyczący minimalnego okresu obowiązywania umowy.

Tymczasem, w wielu przypadkach warunek ten nie mógł być dochowany, gdyż cesja następowała zbyt późno.

Obecnie podatnicy będą mieć pewność, że o ile przy przelewie praw i obowiązków z umowy leasingu nie zostaną zmienione inne postanowienia tego kontraktu, to skrócony podstawowy okres obowiązywania umowy nie będzie już przeszkodą w podatkowym rozliczeniu kosztów związanych z umową leasingu. Korzystający, który w drodze cesji stał się stroną umowy leasingu operacyjnego, ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całość raty leasingowej. Ponadto ma możliwość wykupienia przedmiotu leasingu po cenie wykupu przewidzianej w umowie leasingu bez deklarowania przychodu z częściowo odpłatnego nabycia rzeczy.

Suma opłat w ponownej umowie leasingu powinna odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu leasingu

Do końca 2012 r. ze względów podatkowych suma ustalonych przez strony opłat leasingowych powinna była odpowiadać co najmniej wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Zawierając zatem kolejną umowę leasingu tego samego przedmiotu, strony były zmuszone ustalać sumę opłat w odniesieniu do historycznej wartości początkowej, co czyniło ten kontrakt nieopłacalnym.

W aktualnym stanie prawnym w przypadku ponownego leasingu, suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, powinna odpowiadać co najmniej wartości rynkowej przedmiotu leasingu, ustalonej na dzień zawarcia nowego kontraktu leasingowego (art. 23b ust. 1 pkt 3 i art. 23f ust. 1 pkt 2 updof oraz art. 17b ust. 1 pkt 3 i art. 17f ust. 1 pkt 2 updop). Nie ma przy tym znaczenia czy umowa zawierana jest z poprzednim korzystającym, czy z nowym podmiotem.

Wprowadzenie regulacji dotyczących ponownego leasingu tego samego środka trwałego wymagało wprowadzenia zmian w zakresie zasad ustalania przychodów leasingodawcy. Tak więc w leasingu finansowym do przychodów leasingodawcy zaliczane są opłaty otrzymane we wszystkich umowach leasingu dotyczących tego samego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, w części przewyższającej spłatę wartości początkowej określanej dla celów amortyzacji (art. 23f ust. 3 updof oraz art. 17f ust. 3 updop).